非審計服務(wù)對審計獨立性的影響

□文/董鳳莉

（安徽建筑大學(xué)管理學(xué)院 安徽·合肥）

在注冊會計師行業(yè)誕生與發(fā)展過程中，審計一直是其傳統(tǒng)主導(dǎo)業(yè)務(wù)，審計業(yè)務(wù)是其主要甚至唯一的收入來源。如今，隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，資本市場的不斷壯大，決策對會計信息的依賴也越來越重，審計對于審計委托人也不再是其唯一的需求了，會計師事務(wù)所的非審計服務(wù)業(yè)務(wù)應(yīng)運而生并且不斷擴(kuò)大。

但是，自從美國“安然”東窗事發(fā)，為其提供審計業(yè)務(wù)的安達(dá)信會計師事務(wù)所受到了來自全世界的輿論譴責(zé)，呼聲較高的認(rèn)為安達(dá)信為安然提供大量非審計服務(wù)且對非審計服務(wù)收費高于審計服務(wù)是造成其獨立性喪失繼而審計失敗的主要原因。非審計服務(wù)的提供是否會影響審計獨立性成為審計學(xué)術(shù)界和職業(yè)界關(guān)注的焦點問題。本文就非審計服務(wù)是否影響審計獨立性這一問題談?wù)勛约旱目捶ā?/p>

一、非審計服務(wù)和審計獨立性的界定

（一）非審計服務(wù)的界定。非審計服務(wù)，顧名思義是相對于審計服務(wù)而言的，可以從區(qū)分非審計服務(wù)和審計服務(wù)來得出非審計服務(wù)的內(nèi)容。但是，目前對于非審計服務(wù)尚沒有得出明確的定義，部分文獻(xiàn)認(rèn)為，非審計服務(wù)就是會計師事務(wù)所向客戶提供的除審計服務(wù)以外的多種服務(wù)的總稱，即指管理咨詢、稅務(wù)服務(wù)、會計服務(wù)等業(yè)務(wù)。

（二）審計獨立性的界定。注冊會計師在執(zhí)業(yè)中保持獨立性是注冊會計師職業(yè)道德最重要的要求之一，也是審計報告客觀、公正的基本要求。審計獨立性是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)、出具審計報告時應(yīng)當(dāng)在實質(zhì)上和形式上獨立于委托單位和其他機(jī)構(gòu)，包括實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立兩種含義。所謂實質(zhì)上的獨立，是要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關(guān)系。注冊會計師只有與委托單位保持實質(zhì)上的獨立，才能夠以客觀、公正的心態(tài)發(fā)表意見。所謂形式上的獨立，是對第三者而言的。注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于委托單位的身份，即在他人看來，注冊會計師是獨立的。

二、非審計服務(wù)對審計獨立性的影響

（一）非審計服務(wù)對審計獨立性的正面影響

1、堅實會計師事務(wù)所的財務(wù)基礎(chǔ)，提高審計獨立性。廣泛的服務(wù)范圍和領(lǐng)域能使會計師事務(wù)所擁有更堅實和廣闊的財務(wù)基礎(chǔ)。審計業(yè)務(wù)發(fā)展至今，傳統(tǒng)的服務(wù)已經(jīng)很難通過職業(yè)競爭擴(kuò)大收入，非審計服務(wù)具有較高的附加值，已經(jīng)成為會計師事務(wù)所收入的新增長點。事務(wù)所財務(wù)實力的壯大提高了其財務(wù)安全保障系數(shù)，使事務(wù)所更有能力承受失去客戶造成的損失，徹底割除對客戶經(jīng)濟(jì)利益的依賴性，增強(qiáng)注冊會計師獨立判斷能力，使其發(fā)表的審計意見保持獨立、客觀、公正。

2、有利于事務(wù)所巧用人力資源增強(qiáng)實力。由于客戶經(jīng)營和財務(wù)結(jié)構(gòu)的復(fù)雜性，審計工作越來越復(fù)雜，有效的審計有賴于多方面專家的集體工作。但是，事務(wù)所應(yīng)盡可能利用自身的人力資源，增強(qiáng)其自身的競爭實力，降低對外部專家工作的依賴性。非審計服務(wù)的開展，有利于事務(wù)所吸引并留住各類專家，同時也會豐富事務(wù)所專家的知識和技能。

3、促進(jìn)事務(wù)所提高自身的技術(shù)水平。由于歷史的原因，我國注冊會計師的專業(yè)水平還需要大幅度的提高。對于年輕的注冊會計師來講，通過實踐積累專業(yè)經(jīng)驗是提高審計技術(shù)和專業(yè)判斷能力的必要途徑，提供非審計服務(wù)則為會計師開拓了更多、更廣泛的實踐機(jī)會。同時，事務(wù)所要開拓業(yè)務(wù)，必然也會以各種方式促進(jìn)會計師不斷努力以適應(yīng)市場的需要。注冊會計師將提供非審計服務(wù)得到的技術(shù)和經(jīng)驗用于審計過程，又可以加強(qiáng)注冊會計師獨立判斷的能力。

（二）非審計服務(wù)對審計獨立性的負(fù)面影響

1、高額收費影響審計獨立性。一方面事務(wù)所提供非審計服務(wù)的收入比較可觀，而審計服務(wù)的收入相對較低。事務(wù)所害怕失去非審計服務(wù)這塊“誘人蛋糕”，只好在審計方面做出妥協(xié)，這就使事務(wù)所與客戶之間存在一定的“交易”成分。這樣在事務(wù)所收取高額非審計服務(wù)費用的情況下，事務(wù)所是很難獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見的；另一方面當(dāng)非審計服務(wù)的收入超過審計服務(wù)的收入時，會使非審計服務(wù)與審計服務(wù)之間形成競爭關(guān)系，而收入較低的審計服務(wù)競爭者趨弱，注冊會計師會將更多的精力集中于非審計服務(wù)，對審計服務(wù)的質(zhì)量造成一定影響。

2、對客戶成功的欲望影響審計獨立性。注冊會計師受約提供非審計服務(wù)，其工作質(zhì)量可以通過考察客戶的經(jīng)營成果加以衡量；同時，管理當(dāng)局也是根據(jù)評估管理者的標(biāo)準(zhǔn)來評估提供非審計服務(wù)的注冊會計師。也就是說，注冊會計師的聲望取決于其成果，并且經(jīng)營成功的客戶卷入訴訟的可能性也比較小。那么，注冊會計師在非審計服務(wù)的結(jié)果中就不可避免地與客戶存在著財務(wù)利益關(guān)系，從而削弱注冊會計師的獨立性。

3、削弱注冊會計師在公眾心目中獨立的第三者地位。社會公眾相信注冊會計師行業(yè)可以提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，而隨著非審計服務(wù)的拓展，注冊會計師行業(yè)已形成的職業(yè)準(zhǔn)則和法律責(zé)任體系正受到財務(wù)報表使用者的質(zhì)疑。由于非審計服務(wù)的多樣性和不成熟性，使得該領(lǐng)域內(nèi)的職業(yè)準(zhǔn)則和責(zé)任體系的建立幾乎不可能，從而使注冊會計師獨立、客觀、公正的聲譽(yù)受到損害。

［1］陳麗蓉，肖佳，李紅.非審計服務(wù)的現(xiàn)狀分析［J］.會計之友，2009.7.

［2］陳琳琳.我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展非審計服務(wù)問題研究［D］.吉林大學(xué)，2007.2.

［3］路遠(yuǎn)志，郭彥斌.非審計服務(wù)在我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展［J］.財會研究，2007.4.