資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際比較

摘 要：我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在很多方面已經(jīng)基本上和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨于一致，但是由于我國(guó)較為特殊的國(guó)情，我國(guó)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在某些方面與國(guó)際準(zhǔn)則還存在一定的實(shí)質(zhì)性差異。本文試圖從以下的方面來(lái)進(jìn)行國(guó)際比較：資產(chǎn)減值的相關(guān)內(nèi)容、適用范圍、資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和披露。分析其差異的原因，借鑒其他成功經(jīng)驗(yàn)，提高對(duì)我國(guó)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的認(rèn)識(shí)，并促進(jìn)其發(fā)展和完善，以達(dá)到進(jìn)一步的國(guó)際趨同。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

我國(guó)財(cái)政部新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)CAS 8）是在《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)——資產(chǎn)減值》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)IAS36）的影響下，擴(kuò)大了舊準(zhǔn)則中有關(guān)資產(chǎn)減值規(guī)定的范圍，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。而美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）于2001年10月發(fā)布SFAS144“長(zhǎng)期資產(chǎn)減值或處置的會(huì)計(jì)核算”，對(duì)資產(chǎn)減值進(jìn)行了規(guī)定。

一、 資產(chǎn)減值確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的比較

資產(chǎn)減值主要有三種確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)、經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。CAS8和IAS36都采用經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，只要發(fā)生減值就予以確認(rèn)，即資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。

而SFAS144采用可能性標(biāo)準(zhǔn)，即資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量總額小于賬面金額的時(shí)候確認(rèn)減值損失。這一標(biāo)準(zhǔn)采用的是非折現(xiàn)的現(xiàn)金流量。

中國(guó)采用經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，不僅是為了會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)與趨同，盡可能采用與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同的會(huì)計(jì)處理；也更是由于采用經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)可以進(jìn)行較少的職業(yè)判斷，對(duì)會(huì)計(jì)人員要求較低，以符合我國(guó)當(dāng)前的實(shí)際情況。

二、 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的比較

1、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)有未來(lái)現(xiàn)金流量總額、公允價(jià)值、使用價(jià)值、可收回金額等。IAS36與CAS8在對(duì)資產(chǎn)減值的計(jì)量上采用同樣的標(biāo)準(zhǔn)，即資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)將賬面價(jià)值減至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為減值損失。

SFAS144規(guī)定確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失以資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)公允價(jià)值計(jì)量。此時(shí)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)和計(jì)量的基礎(chǔ)是不同的，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是以非折現(xiàn)的未來(lái)現(xiàn)金流量，計(jì)量則是以公允價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)的。

但CAS8和IAS36對(duì)可收回金額的定義又有區(qū)別，我國(guó)規(guī)定可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之問(wèn)較高者確定。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可收回金額是指銷(xiāo)售凈價(jià)和使用價(jià)值兩者中的較高者。

2、資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回

IAS36強(qiáng)調(diào)“企業(yè)必須在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日判定是否已有跡象表明以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不再存在或已減少?！比绻嬖谶@些跡象的話(huà)，必須估計(jì)該項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額，當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額中所做的估計(jì)發(fā)生改變時(shí)，才能轉(zhuǎn)回以前年度已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。但已確認(rèn)的商譽(yù)減值損失是不得轉(zhuǎn)回的。

SFAS144表明，資產(chǎn)減值確認(rèn)后，繼續(xù)使用減值資產(chǎn)形成了新的成本基礎(chǔ)，因此不應(yīng)該再調(diào)整或恢復(fù)以前確認(rèn)的減值損失。

CAS8規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，則在以后的會(huì)計(jì)期間都不得轉(zhuǎn)回。而以前會(huì)計(jì)期間計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備需要到資產(chǎn)處置時(shí)才可以轉(zhuǎn)出。

由此可知，我國(guó)和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這一點(diǎn)上較為一致，有區(qū)別于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。但我國(guó)這樣規(guī)定的主要原因在于防止企業(yè)通過(guò)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回來(lái)操縱利潤(rùn)，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。而美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要是認(rèn)為減值后的資產(chǎn)已經(jīng)有了新的成本基礎(chǔ)，相當(dāng)于購(gòu)置的新資產(chǎn)，因此就不應(yīng)該再去轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失。

三、 資產(chǎn)減值披露比較

IAS36規(guī)定，企業(yè)必須在財(cái)務(wù)報(bào)表中按資產(chǎn)類(lèi)別披露（1）當(dāng)期確認(rèn)在收益表中的減值損失和減值損失轉(zhuǎn)回的金額，以及將其包含在內(nèi)的收益表中的單列項(xiàng)目。（2）當(dāng)期直接在權(quán)益中確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失的金額和資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的金額。IASB不要求披露計(jì)算減值損失時(shí)使用的假設(shè)的后續(xù)調(diào)整。

SFAS144則要求企業(yè)披露的內(nèi)容有：（1）對(duì)減值資產(chǎn)以及導(dǎo)致資產(chǎn)減值的事實(shí)和環(huán)境的描述；（2）如果減值損失數(shù)額沒(méi)有在報(bào)表中單列，則應(yīng)將減值損失數(shù)額以及包含該損失的收益表項(xiàng)目在附注中披露；（3）確定公允價(jià)值或者可收回金額的方法；（4）如果適用SFAS 131《企業(yè)分布及相關(guān)信息的披露》，披露受影響的分部。

CAS8求企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中當(dāng)期確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額和計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額，提供分部報(bào)告信息的，還應(yīng)當(dāng)披露每個(gè)報(bào)告分部當(dāng)期確認(rèn)的減值損失金額。

以上可以看出CAS8和IAS36較為一致，但我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖借鑒了國(guó)際準(zhǔn)則的做法，但仍然不夠明確，內(nèi)容也較為簡(jiǎn)單。而IAS36的規(guī)定更為詳細(xì)、具體。FASB則認(rèn)為，除了上述內(nèi)容，F(xiàn)ASB決定不再作更多的披露要求。

四、 結(jié)論

由以上對(duì)比可知三個(gè)準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值規(guī)定上雖各有特點(diǎn)，且相較于IAS36和SFAS144，CAS 8更具有中國(guó)特色，更符合我國(guó)當(dāng)前實(shí)際情況。雖然目前我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正逐漸向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)趨同，但國(guó)際準(zhǔn)則的某些規(guī)定在我國(guó)實(shí)際情況下運(yùn)用還存在眾多難點(diǎn)，例如在減值損失轉(zhuǎn)回上仍有較大的差別。在我國(guó)由于舊會(huì)計(jì)制度允許確認(rèn)減值損失的轉(zhuǎn)回，因而出現(xiàn)眾多的上市公司利用資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)事件發(fā)生。因此新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。

當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還不夠完善，但隨著與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的逐步趨同，我國(guó)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)減值監(jiān)管體系的建設(shè)，特別是加強(qiáng)對(duì)審計(jì)師的職業(yè)謹(jǐn)慎和督查能力，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)減值的職業(yè)判斷，以使財(cái)務(wù)信息更加真實(shí)、完整、可靠；同時(shí)要完善資產(chǎn)減值相關(guān)信息的披露，增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可操作性。

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作者簡(jiǎn)介：張婳晴（1990-），女，漢族，安徽南陵，會(huì)計(jì)學(xué)碩士，江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)，研究方向：審計(jì)理論與方法。