中小企業(yè)會(huì)計(jì)政策運(yùn)用問題研究——基于生命周期理論視角

王欣媛 汪 偉

一、中小企業(yè)選用會(huì)計(jì)政策存在的問題

2011年6月18日，工業(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計(jì)局、國家發(fā)展和改革委員會(huì)、財(cái)政部聯(lián)合印發(fā)了《關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的通知》，將中小企業(yè)劃分為中型、小型、微型三種類型，具體標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額等指標(biāo)，結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)制定。其中對十六個(gè)行業(yè)分別進(jìn)行了規(guī)定。綜合觀察這些指標(biāo)，可以發(fā)現(xiàn)中小企業(yè)規(guī)模小，人員少，結(jié)構(gòu)簡單，職權(quán)模糊等特點(diǎn)，會(huì)計(jì)政策選擇的權(quán)利常常在中小企業(yè)被忽視，再加上會(huì)計(jì)政策選擇需要專業(yè)的職業(yè)判斷和本身的靈活性，使得中小企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)存在很多問題。

（一）所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)關(guān)系模糊

雖然會(huì)計(jì)政策是在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的基礎(chǔ)上孕育而出，但是中小企業(yè)人員少，機(jī)構(gòu)設(shè)置簡單，往往經(jīng)營者就是所有者，因此有關(guān)學(xué)者的“會(huì)計(jì)政策是管理者與經(jīng)營者博弈均衡后的選擇”理論，在中小企業(yè)選用會(huì)計(jì)政策中沒有起到很大的影響，這正是中小企業(yè)的特點(diǎn)。而這種所有權(quán)利與經(jīng)營權(quán)的模糊使得企業(yè)很難正確做出會(huì)計(jì)政策的選擇，大多數(shù)所有者在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面不具有專業(yè)的知識技能，不能深入了解相關(guān)的的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)政策，將其與企業(yè)目標(biāo)相結(jié)合，做出有利于中小企業(yè)發(fā)展的決策。

（二）缺乏選擇會(huì)計(jì)政策的意識

中小企業(yè)存在著一種重生產(chǎn)銷售、輕財(cái)務(wù)管理的現(xiàn)象，只關(guān)注企業(yè)利潤與現(xiàn)金流，這種現(xiàn)象使得中小企業(yè)經(jīng)營者忽視了會(huì)計(jì)政策選擇對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的重要性。在會(huì)計(jì)人員設(shè)置上不夠完備，很多中小企業(yè)財(cái)會(huì)人員是管理者的親屬或者是兼職，不具備較強(qiáng)的會(huì)計(jì)專業(yè)知識，常將一種會(huì)計(jì)政策貫穿企業(yè)始終，弱化了會(huì)計(jì)政策選擇的效果。

（三）濫用會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)

會(huì)計(jì)政策分為宏觀會(huì)計(jì)政策和微觀會(huì)計(jì)政策，企業(yè)的具體會(huì)計(jì)政策是在國家宏觀的會(huì)計(jì)政策范圍內(nèi)選擇適合自己并且能恰當(dāng)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)處理方法，由于中小企業(yè)沒有規(guī)范的財(cái)務(wù)系統(tǒng)，中小企業(yè)所有者有時(shí)為了夸大利潤縮減成本，濫用不適合企業(yè)的會(huì)計(jì)政策，誤導(dǎo)企業(yè)的投資者和債權(quán)人，甚至有時(shí)會(huì)運(yùn)用不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)政策，例如，選擇后進(jìn)先出法對存貨進(jìn)行后續(xù)計(jì)量等，這種濫用會(huì)計(jì)政策行為會(huì)阻礙企業(yè)及社會(huì)的有效運(yùn)行。

針對上述中小企業(yè)會(huì)計(jì)與管理人員運(yùn)用會(huì)計(jì)政策存在的問題，從中小企業(yè)不同生命周期的發(fā)展階段角度剖析會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用，以求為中小企業(yè)更好的理解和運(yùn)用會(huì)計(jì)政策帶來啟示。

二、基于生命周期特點(diǎn)的會(huì)計(jì)政策選擇與運(yùn)用

中小企業(yè)在生命周期的每個(gè)發(fā)展階段都有不同的企業(yè)目標(biāo)，而會(huì)計(jì)政策的選擇應(yīng)從屬于企業(yè)目標(biāo)的制定。對中小企業(yè)而言，不同時(shí)期會(huì)計(jì)政策的選擇是政府、債權(quán)人、管理者三方經(jīng)濟(jì)利益體博弈的結(jié)果，因此會(huì)計(jì)政策與企業(yè)目標(biāo)有著緊密的聯(lián)系，其恰當(dāng)?shù)倪x擇有助于企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（一）初創(chuàng)期——生存

規(guī)模小，實(shí)力弱，資金缺乏，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)非常高和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)非常低是中小企業(yè)初創(chuàng)期的特點(diǎn)，此時(shí)中小企業(yè)經(jīng)營者通常利用自有資金進(jìn)行投資和建設(shè)。在通貨膨脹時(shí)期，中小企業(yè)應(yīng)采取先進(jìn)先出法計(jì)量發(fā)出存貨成本（我國存貨成本計(jì)量僅采用先進(jìn)先出法或者月末加權(quán)平均法），可以減小通貨膨脹對存貨的影響，降低營業(yè)成本，為成長期的債務(wù)融資奠定基礎(chǔ)；對于付款期限短于一年的固定資產(chǎn)的購置成本，在通貨膨脹時(shí)期由于名義利率與實(shí)際利率的差距被放大，采用購買價(jià)款的現(xiàn)值入賬能更公允的反映固定資產(chǎn)價(jià)值；收入的確認(rèn)采用寬松的信貸政策更為可行，可以獲得更多的客戶，減小中小企業(yè)缺乏客戶帶來的生存威脅，降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

（二）成長期——成長

此時(shí)企業(yè)需要大量的資金來充實(shí)，僅靠個(gè)人無法滿足企業(yè)的高速增長，中小企業(yè)向金融機(jī)構(gòu)借債是必然趨勢，這就要求中小企業(yè)具有較高的信用評級，因此，收入確認(rèn)時(shí)，可以采取賒銷或者分期付款的交易方式，存貨繼續(xù)采用先進(jìn)先出的后續(xù)計(jì)量模式，以引起財(cái)務(wù)報(bào)表利潤的增加，有助于貸款的獲得性。另一方面，延長借款費(fèi)用資本化期間，可以增加資本化利息，降低資產(chǎn)負(fù)債率，并且同時(shí)可以降低費(fèi)用化利息的攤銷，增加利息保障倍數(shù)，而滿足中小企業(yè)高速增長時(shí)對資金的需求，使得中小企業(yè)得到健康的發(fā)展。

（三）成熟期——穩(wěn)定

成熟期，市場上出現(xiàn)激烈的競爭，中小企業(yè)為了穩(wěn)定發(fā)展需要緊縮信貸并壓縮存貨，在通貨膨脹的情況下，采取月末加權(quán)平均法，不但可以遵循會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性要求，避免高估資產(chǎn)，而且在增加營業(yè)成本的同時(shí)減少了當(dāng)期所得稅等費(fèi)用，為衰退期尋求新發(fā)展積累足夠的現(xiàn)金流。并且在成熟期，中小企業(yè)不但要保持利潤的穩(wěn)定增長，還要注重信譽(yù)與商譽(yù)的保護(hù)，這樣才能保證中小長期處于穩(wěn)定發(fā)展的狀態(tài)。

（四）衰退期——追求再發(fā)展

中小企業(yè)多以勞動(dòng)密集型為主，在行業(yè)周期的末期，經(jīng)濟(jì)下滑，可替代產(chǎn)品充斥著該行業(yè)，使得中小企業(yè)的成本優(yōu)勢喪失。企業(yè)需要采取品牌戰(zhàn)略來延續(xù)生命，這就要求企業(yè)將成熟期積累的大量的資金投入到研發(fā)新產(chǎn)品以打造品牌或者轉(zhuǎn)型其他高利潤行業(yè)。無論企業(yè)目標(biāo)如何制定，首先應(yīng)加強(qiáng)對應(yīng)收賬款的收回，選擇預(yù)收賬款或交款提貨方式銷售，可以保證資金的流動(dòng)性。其次將原有的損耗殆盡的無形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)采取加速折舊方法，這不但能為研發(fā)新產(chǎn)品從會(huì)計(jì)角度節(jié)約現(xiàn)金流，而且研究開發(fā)費(fèi)用從稅收角度允許加計(jì)扣除，降低所得稅費(fèi)用。最后，對于經(jīng)營投資性房地產(chǎn)的中小企業(yè)，應(yīng)采取成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，這不但能為企業(yè)轉(zhuǎn)化更多的現(xiàn)金流，而且可以避免會(huì)計(jì)與稅收計(jì)算口徑不一致導(dǎo)致的監(jiān)管成本及納稅調(diào)整成本的增加。

三、完善中小企業(yè)會(huì)計(jì)政策運(yùn)用機(jī)制的建議

考慮到中小企業(yè)所處的環(huán)境和發(fā)展特點(diǎn)，恰當(dāng)?shù)倪x擇會(huì)計(jì)政策對中小企業(yè)有一定的困難，但是對中小企業(yè)的發(fā)展具有重要意義，而會(huì)計(jì)政策只有在中小企業(yè)具體、廣泛、恰當(dāng)?shù)倪\(yùn)用才能發(fā)揮我國在宏觀會(huì)計(jì)政策下制定具體會(huì)計(jì)政策的作用。為了提高中小企業(yè)選用會(huì)計(jì)政策的效率，從以下幾點(diǎn)提出建議。

（一）加強(qiáng)機(jī)構(gòu)設(shè)置，提高人員素質(zhì)

中小企業(yè)首先應(yīng)該設(shè)立健全的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，讓每位員工職責(zé)清晰，分工明確，這樣才能提高員工的積極性，而且要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的管理，在聘請會(huì)計(jì)人員時(shí)要考核他們的會(huì)計(jì)專業(yè)知識，并定期為企業(yè)會(huì)計(jì)人員提供學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的機(jī)會(huì)，跟上會(huì)計(jì)制度的改革更新，讓會(huì)計(jì)人員熟悉理解會(huì)計(jì)政策選擇的重要性和必要性。

（二）加強(qiáng)外部制約機(jī)制，提高領(lǐng)導(dǎo)者意識

對會(huì)計(jì)政策理解的不恰當(dāng)會(huì)阻礙企業(yè)正確的記錄、計(jì)量和報(bào)告會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，而且會(huì)偏離國家對經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控和給予會(huì)計(jì)政策選擇空間的目的，為了防止這種現(xiàn)象的出現(xiàn)和提高會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用效率，國家應(yīng)對企業(yè)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置嚴(yán)格要求，對會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不健全，會(huì)計(jì)人員不合規(guī)的中小企業(yè)強(qiáng)制實(shí)施委托代理記賬制度，以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。中小企業(yè)管理層的意識代表了整個(gè)企業(yè)對會(huì)計(jì)政策選擇的態(tài)度，只有管理者注重會(huì)計(jì)政策，才會(huì)更有效的遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。因此應(yīng)強(qiáng)化管理者對會(huì)計(jì)政策靈活選擇及會(huì)計(jì)政策選擇對中小企業(yè)的利益的認(rèn)識，加強(qiáng)中小企業(yè)的管理者對會(huì)計(jì)政策和相關(guān)法律法規(guī)的教育。

（三）建立激勵(lì)機(jī)制

目前我國采取了會(huì)計(jì)人員網(wǎng)上繼續(xù)教育，可以看出政府對財(cái)務(wù)人員知識更新的重視，但是這種學(xué)習(xí)方式有很多漏洞，監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以在聽滿課時(shí)的基礎(chǔ)上加強(qiáng)對知識的檢驗(yàn)，例如可以采取嚴(yán)格統(tǒng)一的考試方式，成績優(yōu)異者可以減免年檢費(fèi)用等激勵(lì)措施；可以向全國所有會(huì)計(jì)人員或者非會(huì)計(jì)人員征詢理解和靈活選擇恰當(dāng)會(huì)計(jì)政策的具體方案，若方案有助于國家宏觀經(jīng)濟(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用，提供在權(quán)威報(bào)刊雜志上刊登的機(jī)會(huì)并獎(jiǎng)勵(lì)一定的稿費(fèi)等一系列措施，以提高會(huì)計(jì)工作人員參加會(huì)計(jì)繼續(xù)教育的熱情。

[1]張永敬.芻議我國中小企業(yè)發(fā)展面臨的困境與突破[J].經(jīng)濟(jì)研究參考，2012.4（23）.

[2]戈韓斌，康海彬.企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策博弈行為的優(yōu)化[J].經(jīng)濟(jì)與管理，2011（5）.

[3]中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).公司戰(zhàn)略與風(fēng)險(xiǎn)管理[M]，北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2013.