上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的研究

【摘 要】本文首先闡述了內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的內(nèi)涵。其次，在四個(gè)方面說明了我國上市公司內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀。再次，說明存在問題的原因。最后，就如何完善上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性方面進(jìn)行了思考和建議。

【關(guān)鍵詞】上市公司；審計(jì)獨(dú)立性；內(nèi)涵；現(xiàn)狀

一、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的內(nèi)涵

獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)工作的必要條件，是內(nèi)部審計(jì)最本質(zhì)的需求，內(nèi)部審計(jì)人員只有具備應(yīng)有的獨(dú)立性才能正確地實(shí)施審計(jì)，才能做出公正的、不偏不倚的鑒定和評價(jià)。那內(nèi)部審計(jì)人員怎么樣才算獨(dú)立于他們所審查的活動(dòng)呢？對此的判斷應(yīng)該是，指內(nèi)部審計(jì)師在審計(jì)活動(dòng)中不受任何來自外界的干擾，獨(dú)立自主的進(jìn)行審計(jì)工作，這就可以認(rèn)為他們是獨(dú)立的。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性又是一種相對的獨(dú)立，因?yàn)閮?nèi)審機(jī)構(gòu)作為公司的一個(gè)組織機(jī)構(gòu)，應(yīng)享有的經(jīng)費(fèi)、內(nèi)部管理、人事、業(yè)務(wù)開展方面的相對獨(dú)立性，不受來自管理層和其他方面的干擾和阻擾，獨(dú)立開展內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)。國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)重新修訂并已于2002年1月1日起正式實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，將內(nèi)部審計(jì)定義為：“一項(xiàng)為了增加價(jià)值和改善運(yùn)營所進(jìn)行的獨(dú)立的、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。它運(yùn)用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評價(jià)和改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及公司治理過程的有效性，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)?！痹诖艘?guī)定中可以看出，在新定義中突出了內(nèi)部審計(jì)的“咨詢”特點(diǎn)以及“增加組織的價(jià)值”和“改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及公司治理”功能。這種類型的內(nèi)部審計(jì)不同于“監(jiān)督導(dǎo)向型”，而被審計(jì)理論界稱之為“服務(wù)導(dǎo)向型”。我國內(nèi)部審計(jì)隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和健全，現(xiàn)代企業(yè)制度完善和發(fā)展，我們應(yīng)當(dāng)借鑒國際行業(yè)的先進(jìn)水平經(jīng)驗(yàn)，順應(yīng)國際發(fā)展趨勢，將我國的內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)椤胺?wù)導(dǎo)向型”。

二、我國上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的現(xiàn)狀

1.我國上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不強(qiáng)。公司的內(nèi)審機(jī)構(gòu)也是上市公司的眾多職能部門之一，它的設(shè)置往往帶動(dòng)管理層的主觀因素，只對總經(jīng)理或者總會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)，目前我國大多數(shù)公司的內(nèi)部審計(jì)職能因財(cái)務(wù)部行使，獨(dú)立性較差，間接說明了內(nèi)部審計(jì)部門與監(jiān)事會(huì)和審計(jì)委員之間的溝通比較少，導(dǎo)致上市公司內(nèi)部審計(jì)部門不能較好的發(fā)揮職能

2.內(nèi)部人員缺乏獨(dú)立性。第一，內(nèi)部人員人事任免隨意。在我國上市公司內(nèi)部人員中，大多數(shù)是由公司管理任免，內(nèi)部人員的穩(wěn)定性得不到保障，嚴(yán)重限制了內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮。第二，內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)普遍較差。從我國內(nèi)部上市公司內(nèi)部審計(jì)人員構(gòu)成來看，絕大多數(shù)出身在財(cái)務(wù)專業(yè)，學(xué)歷相對較低但經(jīng)驗(yàn)相對豐富，對公司的內(nèi)部整個(gè)財(cái)務(wù)系統(tǒng)運(yùn)作流程比較了解，只有一小部分學(xué)歷較高，理論知識比較扎實(shí)，但是工作時(shí)間不長的人員。一方面對公司的整體財(cái)務(wù)狀況不夠熟悉，另一方面經(jīng)驗(yàn)也相對缺乏。還有一部分是其他部門改行過來的，為兼職人員，知識結(jié)構(gòu)單一，缺乏必要的理論知識和技巧。

3.審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，管理體制不完善。中國內(nèi)審有幾種主要類型，第一，受本公司單位財(cái)務(wù)經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。第二，受本公司單位主管財(cái)務(wù)的副總理領(lǐng)導(dǎo)。第三，受本單位總理領(lǐng)導(dǎo)。第四，受董事會(huì)或其下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)。審計(jì)委員會(huì)成員一般不參與日常管理外部董事，由他們負(fù)責(zé)制定內(nèi)部審計(jì)有關(guān)政策，規(guī)章制度，決定內(nèi)部審計(jì)部門主管聘用，提升和報(bào)酬。理論上來說，上述的第四項(xiàng)是理想的內(nèi)部審計(jì)模式，但是審計(jì)委員會(huì)的成員通常也會(huì)有其他的工作職責(zé)，并且常在不同的地方工作生活一般一年定期會(huì)見幾次，很難對內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行日常管理，在實(shí)際工作中，內(nèi)部審計(jì)部門通常接受公司高級管理層的行政領(lǐng)導(dǎo)。而由審計(jì)委員會(huì)批準(zhǔn)內(nèi)審部門經(jīng)理的任免，審查和批準(zhǔn)內(nèi)審部門工作目標(biāo)，人員計(jì)劃和費(fèi)用預(yù)算。內(nèi)審部門和審計(jì)委員會(huì)之間是一種報(bào)告關(guān)系，與高級管理層之間是管理關(guān)系，這種機(jī)構(gòu)結(jié)構(gòu)缺陷主要表現(xiàn)為股東大會(huì)形同虛設(shè)，董事會(huì)難以對經(jīng)理層進(jìn)行有效約束，獨(dú)立董事會(huì)難以發(fā)揮作用，審計(jì)委員會(huì)不難發(fā)揮監(jiān)督作用等方面，這些方面嚴(yán)重影響了內(nèi)部審計(jì)部門職能的發(fā)揮。

4.我國內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)不夠健全。縱觀我國的審計(jì)法律法規(guī)，關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的只有審計(jì)署頒布的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》以及中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》，《內(nèi)部審計(jì)人員基本道德規(guī)范》以及二千項(xiàng)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則，法律效力比較低，規(guī)定較模糊，并未達(dá)到具體的，有法可依的高度。我國內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，只起到指導(dǎo)，參與的作用，角色定位不夠清晰。一方面受到國家審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)，監(jiān)督評價(jià)本單位的經(jīng)營活動(dòng)維護(hù)國家利益；另一方面又要受多單位的行政指導(dǎo)，工資福利待遇由本單位解決，使得企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員得不到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的信任，不容易了解企業(yè)重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況。

三、我國上市公司內(nèi)部審計(jì)存在問題的原因

（1）我國內(nèi)部審計(jì)基礎(chǔ)發(fā)展不牢固。我過早20世紀(jì)80年代中期國家根據(jù)經(jīng)濟(jì)體制改革后形成了新的體制，即強(qiáng)化了審計(jì)監(jiān)督體系，建立和健全了企業(yè)自我約束體制，用行政手段自上而下建立的，既受企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)的管理，又要接受國家審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)和監(jiān)督，隨著市場經(jīng)濟(jì)的晚上和現(xiàn)代企業(yè)體制之都的確立，政府職能已發(fā)生根本性轉(zhuǎn)變，但內(nèi)部審計(jì)設(shè)置模式，工作內(nèi)容，工作方式等尚未有大的改變，法律，法規(guī)不健全，級次低，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)與國家審計(jì)，社會(huì)審計(jì)地位上巨大差異，在根本上制約了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。（2）公司治理存在漏洞。影響我國上市公司內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性的因素主要是內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范的原因。在我國的上市公司中，比較常見的公司治理結(jié)構(gòu)缺陷主要變現(xiàn)在股東大會(huì)形同虛設(shè)、董事會(huì)難以對經(jīng)理層進(jìn)行有效地約束、獨(dú)立董事難以發(fā)揮作用、監(jiān)事會(huì)未能充分發(fā)揮監(jiān)督作用的方面，嚴(yán)重影響了內(nèi)部審計(jì)部門職能發(fā)揮。（3）我國內(nèi)部審計(jì)理論研究不平衡。主要表現(xiàn)在四個(gè)方面：一是過于注重定性分析，缺乏必要定量研究；二是研究主要由政府部門發(fā)起缺乏民間團(tuán)體的參加；三是研究不符合內(nèi)部審計(jì)工作的實(shí)際需要；四是內(nèi)部審計(jì)理論滯后?！秲?nèi)部審計(jì)法》也遲遲不能出臺(tái)，法律地位無法確定。（4）內(nèi)部審計(jì)人員缺乏獨(dú)立性。由于現(xiàn)狀管理體制的落后和對內(nèi)部審計(jì)人員的定位模糊，使得內(nèi)部審計(jì)人員在開展工作過程中缺乏有力支持，進(jìn)而導(dǎo)致獨(dú)立性缺失。內(nèi)部審計(jì)人員在公司內(nèi)部只是作為單位人員而存在，行使職權(quán)時(shí)會(huì)受到諸多阻礙，此外，由于領(lǐng)導(dǎo)重視程度不足等原因可能會(huì)導(dǎo)致內(nèi)審人員缺乏獨(dú)立性。（5）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不盡合理。我國上市公司內(nèi)審制度建立較晚，以至于：第一，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于財(cái)務(wù)部門，違背了審計(jì)與會(huì)計(jì)不能兼容的原則；第二，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于總經(jīng)理，對本公司財(cái)務(wù)和總經(jīng)理經(jīng)濟(jì)責(zé)任難以進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督和評價(jià)；第三，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置在董事會(huì)（或董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)），容易形成自己監(jiān)督自己，自己審計(jì)自己的現(xiàn)象。

四、如何完善上市公司審計(jì)獨(dú)立性的思考和建議

1.組織上的獨(dú)立性。（1）進(jìn)一步完善我國上市公司法人股份和制度。由上文提到可知，目前審計(jì)機(jī)構(gòu)的四種設(shè)置類型、內(nèi)審部門和審計(jì)委員會(huì)之間的報(bào)告關(guān)系，與高級行政管理層之間的行政關(guān)系，為了真正建立有效的內(nèi)部審計(jì)制度，我國上市公司法人治理結(jié)構(gòu)應(yīng)給予完善。首先應(yīng)該加快我國上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)調(diào)整。上市公司應(yīng)該在國家宏觀政策的指引下，積極穩(wěn)妥地調(diào)整股權(quán)結(jié)構(gòu)，完善公司治理。其次是要建立和完善獨(dú)立董事會(huì)制度。董事會(huì)是公司治理的核心，而董事會(huì)中獨(dú)立董事會(huì)比例及其作用的充分發(fā)揮是決定董事會(huì)是否有效的關(guān)鍵。只有建立有效的獨(dú)立董事制度，董事會(huì)才能充分發(fā)揮作用，才能更加有效的指導(dǎo)上市公司的內(nèi)審工作。（2）內(nèi)審部門應(yīng)該對單位中一個(gè)具有足夠權(quán)利的領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)。直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審部門領(lǐng)導(dǎo)級別越高就有確保內(nèi)審部門的工作范圍足夠廣泛的權(quán)威，能夠增強(qiáng)獨(dú)立性。同時(shí)有足夠權(quán)利的領(lǐng)導(dǎo)也使得單位能對審計(jì)報(bào)告作出迅速的反應(yīng)，根據(jù)內(nèi)部審計(jì)部門的建議采取適當(dāng)?shù)脑摍C(jī)措施，促進(jìn)內(nèi)審建設(shè)性作用發(fā)揮。（3）單位應(yīng)當(dāng)制作一個(gè)正式的章程，以書面形式確定內(nèi)審部門的宗旨、權(quán)利和職責(zé)并獲得管理層的批準(zhǔn)和確認(rèn)。在章程中，單位必須明確內(nèi)審部門在組織結(jié)構(gòu)中的地位，工作范圍、以及在審計(jì)過程中有權(quán)監(jiān)察相關(guān)記錄、人員和失誤資產(chǎn)，這樣，章程賦予內(nèi)審相關(guān)權(quán)利，保障了內(nèi)審工作的權(quán)威性。同時(shí)，由于環(huán)境不斷發(fā)展變化，單位還必須將定期評價(jià)工作交由內(nèi)審部門經(jīng)理完成，因?yàn)樗幍牡匚皇顾軌蛲笍亓私庹鲁淌欠裼行?，能夠恰?dāng)評價(jià)并且提出合理的建議。當(dāng)然，這種定期評價(jià)結(jié)果必須報(bào)告給高級管理層和董事會(huì)。

2.精神上的獨(dú)立。要保障內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，還需要內(nèi)部審計(jì)人員在執(zhí)行工作的時(shí)候，必須保持在道德上的正直，精神上的獨(dú)立，在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)不受到他人干擾，保持客觀性和職業(yè)操守。因此，我們可以在以下幾個(gè)方面作出努力：（1）在分配審計(jì)工作任務(wù)時(shí)，應(yīng)該避免實(shí)際的和可能出現(xiàn)的利益沖突和偏見。當(dāng)審計(jì)人員被派去審計(jì)自己曾經(jīng)和或即將負(fù)責(zé)的工作時(shí)，常常會(huì)出現(xiàn)利益沖突，因而不能客觀評價(jià)自己的工作。也可能存在由于個(gè)人的喜好厭惡和自身局限性所存在的原因?qū)е缕姷漠a(chǎn)生。因此為了不影響審計(jì)的客觀性，內(nèi)審部門經(jīng)理需要定期向內(nèi)審人員了解關(guān)于潛在利益沖突或偏見，做到心中有數(shù)。如果相關(guān)的利益沖突和偏見出現(xiàn)，相關(guān)內(nèi)審人員應(yīng)向?qū)徲?jì)經(jīng)理報(bào)告，請經(jīng)理另派他人。如果由于內(nèi)審人員隱瞞不報(bào)，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論不客觀而使審計(jì)工作受到影響，應(yīng)追究該審計(jì)人員的責(zé)任。（2）在條件允許的情況下，內(nèi)審人員應(yīng)定期輪換。即使在一開始審計(jì)人員不存在任何利益相關(guān)的沖突，長期負(fù)責(zé)一個(gè)部門的審計(jì)工作也會(huì)使審計(jì)雙方由陌生到逐漸熟悉，發(fā)展私人友誼，或者由于已經(jīng)過分熟悉業(yè)務(wù)而覺得單調(diào)乏味，導(dǎo)致懈怠和疏忽。這些情況都會(huì)影響審計(jì)人員的客觀性。因此，定期輪換審計(jì)人員精神上獨(dú)立是必要。（3）進(jìn)一步改善內(nèi)審人員管理，提高內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素質(zhì)。在公司日常經(jīng)營運(yùn)作中，由于專業(yè)人員緊缺或時(shí)限要求等其他原因，內(nèi)部控制人員經(jīng)常會(huì)被抽調(diào)去完成一些非審計(jì)工作任務(wù)。這時(shí)單位及內(nèi)審部門應(yīng)該明確該內(nèi)審人員執(zhí)行的不是內(nèi)審職能，而是以一個(gè)管理人員的身份參與執(zhí)行管理工作，以后他們不應(yīng)該審查該項(xiàng)目自己曾經(jīng)負(fù)責(zé)的活動(dòng)，以免其客觀性受到損害。同理，從其他部門調(diào)用的審計(jì)人員，在相當(dāng)長一段時(shí)間內(nèi)，也不得委任去審查他們原先從事的活動(dòng)。所以內(nèi)部審計(jì)人員不得承擔(dān)經(jīng)營管理責(zé)任，不能參與內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、安裝和執(zhí)行，而只應(yīng)承擔(dān)與檢查、評價(jià)和建議相關(guān)審計(jì)責(zé)任。

隨著上市公司經(jīng)營環(huán)境和組織需求的不斷變化，內(nèi)部審計(jì)也需要隨著發(fā)展而變化，近年來，我國的上市公司紛紛走出國門，隨著海外上市、海外并購等跨國業(yè)務(wù)的發(fā)生迫切需要內(nèi)部審計(jì)組織模式的變革，以應(yīng)對全球?qū)徲?jì)環(huán)境復(fù)雜性不斷提高挑戰(zhàn)。

參 考 文 獻(xiàn)

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