簡談預算與核算相結(jié)合的管理費用控制方法

景剛，呂能芳

簡談預算與核算相結(jié)合的管理費用控制方法

景剛，呂能芳

以企業(yè)管理費用預算控制為研究對象，通過調(diào)整管理費用明細賬戶的設(shè)置，提出一種將預算執(zhí)行過程與會計核算過程相結(jié)合的費用控制方法，將費用控制由事后管理轉(zhuǎn)變?yōu)槭轮泄芾怼＿@一方法使管理費用控制更加具有彈性，有利于職能部門自覺控制機制的形成，同時還強化了財務(wù)的控制職能。

管理費用；預算控制；會計管理

根據(jù)《企業(yè)會計準則——基本準則》的規(guī)定，費用“是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。”企業(yè)設(shè)置管理費用科目，用來核算因組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營而發(fā)生的費用，如管理部門職工薪酬、辦公費、差旅費、業(yè)務(wù)招待費、研發(fā)費用等等。

企業(yè)應(yīng)加強對管理費用的控制。首先，管理費用作為廣義成本的一部分，對企業(yè)最終利潤的形成有著不可忽視的影響，若不加以控制，不利于最大化企業(yè)利潤；其次，從企業(yè)所有者與管理者的委托代理關(guān)系來看，若管理費用不受控制，會帶來代理成本的增加；再次，從會計核算配比原則的角度來看，管理費用是為實現(xiàn)收入而發(fā)生的支出，若不加以控制，不利于企業(yè)的費用與收入在時間上配比；最后，從企業(yè)合理稅負的角度來看，若管理費用不受控制，不利于企業(yè)合理減輕稅負。

一、財務(wù)部門在管理費用控制工作中的職能

現(xiàn)代會計理論認為，反映和控制是會計的兩大基本職能。會計不僅是提供財務(wù)信息的經(jīng)濟信息系統(tǒng)，而且是一種對價值運動的管理活動。由于企業(yè)的一切貨幣支出都要經(jīng)由財務(wù)部門，在開展管理活動時，財務(wù)具有信息優(yōu)勢。從會計的管理職能角度來看，會計人員也應(yīng)對企業(yè)經(jīng)濟活動的真實性、合法性、合理性進行審查。因此，管理費用的控制工作應(yīng)由企業(yè)的財務(wù)部門執(zhí)行。然而，管理費用是職能部門為行使其職能而發(fā)生的成本，與各職能部門的業(yè)務(wù)活動有關(guān)，財務(wù)部門不能對其是否應(yīng)該發(fā)生、支出額為多大才合理這類問題進行評估。因此，財務(wù)控制充其量是對費用報銷時的“程序合法性”進行審核，做不到合理性審查。

解決這個矛盾的方法是對管理費用實行預算管理。實踐中，各職能部門在預算年度開始時上報管理費用的分項預算，由公司的經(jīng)營管理決策機構(gòu)審核批準，形成預算文件。財務(wù)部門在辦理報銷手續(xù)時根據(jù)預算文件辦理，期末再將預算的執(zhí)行情況進行反饋，通過預算費用與實際費用的差異分析，發(fā)現(xiàn)費用控制方面取得的成績和存在的問題，并采取措施加強管理。這樣一來，財務(wù)部門只需要對費用開支的總額或上限進行控制，各職能部門在總額度內(nèi)根據(jù)實際情況對具體的支出進行取舍、分配。既可以明確財務(wù)部門在費用審核中的職責，又可以使職能部門在進行業(yè)務(wù)決策時面臨成本約束，引導職能部門形成自覺的成本控制意識。良好的預算管理還能使財務(wù)對企業(yè)的現(xiàn)金流進行規(guī)劃，根據(jù)不同時段的資金需求情況安排短期投資，不需要常備較大的現(xiàn)金頭寸，造成資源的浪費。

針對具體的預算控制方法，高陛珍提出通過整合財務(wù)軟件和OA系統(tǒng)，實現(xiàn)實時、智能、系統(tǒng)的管理費用預算控制。這一預算控制方法實際上類似于在費用會計崗位設(shè)置一本備查簿，用來記載各職能部門每期的費用預算額度。報銷時，會計人員查詢備查簿中的預算余額。若尚有余額，則正常報銷；若余額不足或已超支，則請示財務(wù)負責人或延遲報銷。這種預算控制方式的特點是程序簡單，但是，除了增加了費用會計工作的工序外，還存在著以下不足之處：

第一，費用控制缺乏彈性，預算盈余或超支均不能遞延至下期。由于費用預算與實際費用支出不易做到完全相等，這就會出現(xiàn)下列兩種情況：一是職能部門的預算定得較緊，其費用超支情況會間斷性發(fā)生；二是職能部門的預算留有一定余量，其預算雖可實現(xiàn)盈余，但顯然并不符合節(jié)約的目標。

第二，對于預期以外的大額支出不易處理。若將預期外的大額支出視作例外事項，特別情況特別處理，則等于給預算制度打開了一個缺口。

第三，跨期報銷問題不易處理。比如某部門在外出差的職員未能在會計結(jié)賬日前提出報銷申請，那么差旅費的報銷應(yīng)當歸屬于哪個期間不易進行處理。

第四，這種控制方法本質(zhì)上仍屬于事后管理。管理費用的會計屬性決定了其只能先發(fā)生后核算，事后進行差異分析為時已晚。

筆者認為造成這些不足的最根本的原因是預算過程與核算過程是相互獨立的，要使預算制度的實施簡便、有效，應(yīng)將其納入正常的會計核算程序。

二、預算與核算相結(jié)合的管理費用控制方法

（一）明細賬戶設(shè)置

通常，企業(yè)在會計核算時，按照費用項目（如“辦公費”、“差旅費”、“業(yè)務(wù)招待費”等）在“管理費用”科目下設(shè)置明細科目，費用發(fā)生之后，在這些明細科目中進行明細核算。這種處理方法是由費用的會計性質(zhì)決定的，即發(fā)生在前、確認在后。但是，這種會計科目的結(jié)構(gòu)卻不利于進行預算控制，因為不便于進行備抵調(diào)整，或者說不便于進行“倒扣”。

由于會計準則對“管理費用”科目的明細科目的設(shè)置并沒有作要求，可在“管理費用”科目下增設(shè)“費用預算”、“預算執(zhí)行”、“月末結(jié)轉(zhuǎn)”三個二級科目，并將原管理費用的明細科目設(shè)置為 “費用預算”、“預算執(zhí)行”的明細科目。主流電算化軟件都有“部門輔助核算”功能，在進行會計科目調(diào)整時，啟用這個功能可以實現(xiàn)對各部門預算的管理。

例如，某企業(yè)原來的科目設(shè)置如圖1所示。對管理費用明細科目的設(shè)置做調(diào)整，按圖2所示設(shè)置三個二級科目，660201（費用預算）、660202（預算執(zhí)行）、660203（月末結(jié)轉(zhuǎn)）。

圖1 原管理費用二級賬戶設(shè)置

圖2 調(diào)整后的管理費用二級賬戶設(shè)置

同時，在 660201（費用預算）、660202（預算執(zhí)行）科目下按原管理費用明細科目設(shè)置其明細科目如圖3。

圖3 調(diào)整后的管理費用賬戶結(jié)構(gòu)

（二）賬務(wù)處理

（1）月初，根據(jù)預算額，作如下分錄：

借：管理費用—費用預算（各明細科目）

貸：管理費用—預算執(zhí)行（各明細科目）

（2）日常報銷時，在“預算執(zhí)行”賬戶下處理，借記“管理費用（預算執(zhí)行）”，貸記相關(guān)科目；

（3）月末按當月 “預算執(zhí)行”賬戶下的借方余額，從“月末結(jié)轉(zhuǎn)”賬戶轉(zhuǎn)出。借記“本年利潤”，貸記“管理費用（月末結(jié)轉(zhuǎn)）”。

（三）賬務(wù)處理舉例

例：設(shè)某企業(yè)產(chǎn)品部2012年1月份、2月份的管理費用預算如表1。

表1 某企業(yè)2012年1-2月管理費用預算簡表

一月份的業(yè)務(wù)如下：（1）辦公費900元，銀行存款支付（下同）；（2）差旅費 1 800 元；（3）業(yè)務(wù)招待費 4 000元。

二月份的業(yè)務(wù)如下：（1）辦公費1 600元；（2）業(yè)務(wù)招待費8 000元。

1.一月份的賬務(wù)處理

一月初，根據(jù)費用預算表，作如下分錄：

根據(jù)一月份的業(yè)務(wù)內(nèi)容，作如下分錄：

（1）借：管理費用—預算執(zhí)行（辦公費） 900

貸：銀行存款 900

（2）借：管理費用—預算執(zhí)行（差旅費） 1 800

貸：銀行存款 1 800

（3）借：管理費用—預算執(zhí)行（業(yè)務(wù)招待費） 4 000

貸：銀行存款 4 000

一月末，費用結(jié)轉(zhuǎn)，作如下分錄：

（ii）借：本年利潤 6 700

貸：管理費用—月末結(jié)轉(zhuǎn) 6 700

表2 一月份管理費用二級賬戶及余額

月末處理前，管理費用總賬賬戶的借方余額為本期管理費用發(fā)生額。月末處理后，管理費用總賬賬戶余額為0?！邦A算執(zhí)行”賬戶下的貸方余額可以遞延至下期繼續(xù)使用。

2．二月份的賬務(wù)處理

二月初，根據(jù)費用預算表，作如下分錄：

此時，二月份辦公費、差旅費、業(yè)務(wù)招待費的預算余額分別為 1 600、200、7 000。

二月份的辦公費和業(yè)務(wù)招待費均超預算。但是，一月份辦公費的預算盈余可以彌補二月份辦公費的超預算部分，正常報銷。

（4）借：管理費用—預算執(zhí)行（辦公費） 1 600

貸：銀行存款 1 600

一月份的業(yè)務(wù)招待費也有預算盈余，但盈余部分仍不能抵補二月份業(yè)務(wù)招待費的超預算部分。此時，財務(wù)可采用延遲報銷、預算額度內(nèi)報銷、透支報銷三種方式進行控制。下文采用透支報銷的方式。

（5）借：管理費用—預算執(zhí)行（業(yè)務(wù)招待費） 8 000

貸：銀行存款 8 000

二月末，費用結(jié)轉(zhuǎn)，作如下分錄：

（iv）借：本年利潤 9 600

貸：管理費用—月末結(jié)轉(zhuǎn) 9 600

表3 二月末管理費用二級賬戶余額

同樣，月末處理前，管理費用總賬賬戶的借方余額為本期管理費用發(fā)生額。月末處理后，管理費用總賬賬戶余額為0。同時，“預算執(zhí)行”賬戶下的超額部分可以由下期預算額度抵減。

實際上，除了月初與月末的賬務(wù)處理略有不同外，會計業(yè)務(wù)并沒有更加復雜，并且從“管理費用”總賬賬戶上來看，所有的帳務(wù)處理并沒有對其產(chǎn)生實質(zhì)性的影響。但這樣做有以下好處：

第一，費用結(jié)轉(zhuǎn)是從“管理費用（月末結(jié)轉(zhuǎn)）”賬戶轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶的，所以本月未使用完的額度可以遞延至下期繼續(xù)使用。上例中二月份實際超支2 100元，但賬面上僅超支800元，一月份的預算盈余抵補了其中的1 300元。而本期透支的部分在下期預算額度入賬時，從下月可用額度中自動扣減。這種處理方法不僅會使職能部門在平時注意節(jié)約開支，也會使其在超支月份努力控制開支，以防止開支的進一步擴大。

第二，在執(zhí)行過程中，財務(wù)部門可以擁有更多的控制權(quán)限。公司決策機構(gòu)可以授權(quán)財務(wù)部門制定更加嚴格的報銷制度，在面對超預算問題時，可以根據(jù)實際情況采取延遲報銷、預算額度內(nèi)報銷、透支報銷等多種控制手段，從而可以強化財務(wù)的控制力度。

第三，為加強費用控制，財務(wù)還可以在采用透支報銷方式的同時，對“透支”額計收利息。計息時，借記“管理費用—預算執(zhí)行”，貸記“管理費用—費用預算”。

第四，這種方法是在預算執(zhí)行過程中的事中管理。

三、小結(jié)

商思爭認為，會計控制和會計管理密不可分，會計管理是會計內(nèi)部控制系統(tǒng)的子系統(tǒng)。許多企業(yè)通過全面預算管理來計劃、控制、評價經(jīng)營活動，控制是預算管理的核心環(huán)節(jié)。財務(wù)部門在預算控制過程中有信息優(yōu)勢，因此預算控制是財務(wù)工作的重要內(nèi)容之一。傳統(tǒng)的費用管控因為各種各樣的人為因素造成公司的財務(wù)制度無法得到有效執(zhí)行，超預算費用時有發(fā)生，嚴重影響到企業(yè)費用管理和預算控制的有效性。

通過調(diào)整管理費用的賬戶結(jié)構(gòu)，將預算的控制過程納入會計的核算過程，不僅使管理費用的預算控制更加具有彈性，也有利于強化職能部門節(jié)約成本的意識。此外，由于多個部門同時發(fā)生超預算的概率較小，財務(wù)部門使用“盈余”部門的預算余額為“赤字”部門提供“融資”，有利于財務(wù)部門集中精力進行更有效的資金管理。

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F406.72

A

1673-1999（2012）09-0078-03

景剛（1979-），男，安徽蕪湖人，碩士，安徽商貿(mào)職業(yè)技術(shù)學院(安徽蕪湖 241000）會計金融系助教;呂能芳（1985-），女，安徽蕪湖人，碩士，安徽商貿(mào)職業(yè)技術(shù)學院會計金融系助教。

2012-02-17