審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及控制研究

湘潭誠正有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所 羅珺

所謂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指會(huì)計(jì)報(bào)表中，存在的重大錯(cuò)報(bào)以及漏報(bào)，引起的注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)后發(fā)表出不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見的可能性。會(huì)計(jì)師作為社會(huì)公眾的被委托人，肩負(fù)著重大職業(yè)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任?，F(xiàn)代審計(jì)則是建立于對內(nèi)控制制度的評審基礎(chǔ)之上的，結(jié)合抽樣審計(jì)理論以及方法，以解決審計(jì)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的大量問題。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是必然存在的，如何對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和控制，避免造成審計(jì)的損失，本文對此進(jìn)行探討，僅供參考。

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)容易產(chǎn)生環(huán)節(jié)及成因

(一)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的主觀因素—審計(jì)人員素質(zhì)影響

審計(jì)人員是審計(jì)的主體，其素質(zhì)的高低對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的大小起著主導(dǎo)作用。一方面，由于目前我們審計(jì)人員的整體水平偏低，綜合素質(zhì)、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)能力、判斷是非的能力良萎不齊，而審計(jì)經(jīng)驗(yàn)作為審計(jì)人員所必備的一種重要職能，它需要在實(shí)踐中積累，而且面臨著復(fù)雜多變的審計(jì)內(nèi)容，審計(jì)經(jīng)驗(yàn)準(zhǔn)確度也有偏頗的時(shí)候。另一方面，由于國內(nèi)的審計(jì)準(zhǔn)則、工作規(guī)范以及職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)都有待加強(qiáng)，許多內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)以及審計(jì)人員還缺乏必要的職業(yè)規(guī)范進(jìn)行約束和指導(dǎo)，甚至部分內(nèi)部審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)道德觀念，違法規(guī)、循私情、害怕打擊報(bào)復(fù)，放棄在重大問題上進(jìn)行的追查和揭露，報(bào)告出與事實(shí)并不相符的審計(jì)結(jié)果，存在一定的道德風(fēng)險(xiǎn)；內(nèi)審人員也普遍缺乏計(jì)算機(jī)的審計(jì)技能，難以適應(yīng)新形勢發(fā)展需要；這些因素都給內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量、信譽(yù)的保證帶來負(fù)面影響，因此導(dǎo)致了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。

(二)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的客觀因素—審計(jì)人員對審計(jì)程序和方法選擇的影響

目前，審計(jì)多采用的審計(jì)方法為制度基礎(chǔ)審計(jì)，該審計(jì)方法存在的弊端日漸暴露，已難以順應(yīng)當(dāng)今復(fù)雜經(jīng)營環(huán)境發(fā)展。原因在于，它對被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度、測試的過度依賴，本體就是巨大風(fēng)險(xiǎn)存在的主體。因?yàn)楸粚弳挝粚?shí)際情況并不相同，審計(jì)的目的多樣，采用什么審計(jì)程序、選用那個(gè)審計(jì)方法最恰當(dāng)卻難以進(jìn)行確認(rèn)。若審計(jì)程序以及方法的選擇不當(dāng)，則會(huì)造成審計(jì)時(shí)長增加，成本上漲，甚至將一些重要審計(jì)內(nèi)容遺漏，難以及時(shí)覺察出重大錯(cuò)弊行為，未收集到充分并且可靠的審計(jì)證據(jù)，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論與實(shí)際有偏差，產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員在進(jìn)行實(shí)際審計(jì)過程中，若已經(jīng)了解到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成因素，就需要有意識(shí)對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范，以提高內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量，充分發(fā)揮內(nèi)審服務(wù)在管理中的職能

(三)審計(jì)對象

審計(jì)對象的日趨復(fù)雜化，使得現(xiàn)代審計(jì)也變得越來越復(fù)雜，在市場激烈的競爭中，企業(yè)經(jīng)營的發(fā)展規(guī)模也日益壯大，會(huì)計(jì)核算時(shí)記錄不當(dāng)產(chǎn)生的可能性也逐漸增加，而且這樣的記錄不僅極其容易被大量其他的信息所掩蓋，并且在抽樣審計(jì)中被忽視的可能性也逐漸增大。此外，隨著交易的日趨復(fù)雜化，進(jìn)行恰當(dāng)?shù)挠涗浺沧兊煤芾щy，審計(jì)結(jié)論和實(shí)際情況之間發(fā)生偏差可能性也逐漸升高。

(四)社會(huì)對審計(jì)需求以及依賴程度增大

政府以及廣大的投資者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況關(guān)注度大大提高，人們開始更加關(guān)注到已經(jīng)審核的財(cái)務(wù)報(bào)表，對財(cái)務(wù)報(bào)表中所提供出的信息可靠性也開始日益重視，對審計(jì)意見依賴的人也越來越多，證監(jiān)會(huì)等政府部門，以及投資人、債權(quán)人，甚至包括一些潛在的投資人、債權(quán)人等，都將目光放在審計(jì)上，并且聘請了專業(yè)的審計(jì)人員，提升信息的可靠性，以降低他們的投資風(fēng)險(xiǎn)。因此，審計(jì)時(shí)，不但需要克服客觀存在結(jié)合主觀努力時(shí)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)，也更加大了對政府部門以及社會(huì)公眾負(fù)責(zé)提供準(zhǔn)確的審計(jì)信息、并維護(hù)國家以及公眾利益的責(zé)任。

(五)審計(jì)抽樣和審計(jì)取證環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)

會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)，正確運(yùn)用審計(jì)抽樣的方法，可以提高審計(jì)效率,獲得可靠有效的審計(jì)證據(jù),從而保證審計(jì)質(zhì)量、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)闀?huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)時(shí)，難以做到面面俱到,對被審計(jì)單位所有的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)以及所涉及到的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行查實(shí)。會(huì)計(jì)師要不僅僅對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大方面進(jìn)行回答，并且也需要反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況,這就對抽樣的可靠性、有效性提出要求,即，抽樣必須提高樣本對總體的反映程度。否則,樣本的總體反映情況差異一旦超出可容忍范圍,導(dǎo)致會(huì)計(jì)師對抽樣結(jié)果產(chǎn)生信賴過度，引起誤差,審計(jì)公允性則喪失。審計(jì)證據(jù)存在片面性、不可靠性,導(dǎo)致重大誤導(dǎo)作用,得出錯(cuò)誤審計(jì)結(jié)論,導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

(六)審計(jì)報(bào)告環(huán)節(jié)存在的風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)報(bào)告作為審計(jì)成果,是追究審計(jì)責(zé)任以及承擔(dān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的具體判斷依據(jù)。根據(jù)審計(jì)程序以及常規(guī)邏輯思維,審計(jì)報(bào)告是根據(jù)審計(jì)約定書中所規(guī)定的內(nèi)容和要求,以及審計(jì)抽樣、取證所組成的工作底稿來得出的,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)似乎應(yīng)在審計(jì)報(bào)告以前環(huán)節(jié)中存在。但現(xiàn)實(shí)中,撰寫出審計(jì)報(bào)告的本身不僅僅存在風(fēng)險(xiǎn),而且應(yīng)作為防范風(fēng)險(xiǎn)的重要環(huán)節(jié)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)作為是客觀存在的實(shí)體,若在審計(jì)報(bào)告中將風(fēng)險(xiǎn)客觀性忽略,并將查證結(jié)果的真實(shí)性進(jìn)行了絕對化的肯定,對被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任進(jìn)行忽視,一旦產(chǎn)生誤差,則引起風(fēng)險(xiǎn)。如果審計(jì)報(bào)告中，審計(jì)時(shí)間和空間范圍的表述不清,則可能引起審計(jì)報(bào)告使用者的誤解,風(fēng)險(xiǎn)形成。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范與控制討論

(一)維系良好的社會(huì)風(fēng)氣

維持良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境是維護(hù)會(huì)計(jì)師賴以生存和發(fā)展環(huán)境的客觀條件,有了良好的執(zhí)業(yè)大環(huán)境,會(huì)計(jì)師才能在執(zhí)業(yè)時(shí)，剛正不阿的堅(jiān)守獨(dú)立、客觀、公正原則,進(jìn)行保障審計(jì)的質(zhì)量。但就最近幾年出現(xiàn)的審計(jì)案例來看,大多由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及注冊會(huì)計(jì)師在受到了被審計(jì)單位，甚至在政府部門的壓力下，不得不違規(guī)或違心地出具虛假的審計(jì)報(bào)告,一旦問題出現(xiàn),就將自己的位置置于非常被動(dòng)狀態(tài)下。因此,對會(huì)計(jì)師進(jìn)行的審計(jì)，迫切的需要一個(gè)良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。隨著最新《會(huì)計(jì)法》的頒布與實(shí)施,單位的負(fù)責(zé)人成為承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任主體,加上其于相關(guān)輔助規(guī)定,遏制會(huì)計(jì)造假的力度加大了,從而注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的環(huán)境在良好、寬松的社會(huì)環(huán)境有了條件。

(二)增強(qiáng)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德意識(shí)，提高自身素質(zhì)

社會(huì)公眾對審計(jì)真實(shí)性的要求與真實(shí)審計(jì)能力所達(dá)到程度之間存在一個(gè)期望差值。審計(jì)中，往往由于應(yīng)用的工具和技術(shù)手段具有局限性，其審計(jì)人員自身素質(zhì)不統(tǒng)一，都會(huì)影響，它在滿足公眾需求方面的達(dá)標(biāo)，始終處于相當(dāng)被動(dòng)的位置，這就使得審計(jì)人員必須要擔(dān)起一定的風(fēng)險(xiǎn)。就如何對這些風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制，保證他們在能接受范圍內(nèi)，對審計(jì)人員素質(zhì)需做出以下要求：

1.樹立較強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)觀念

維持良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境是維護(hù)會(huì)計(jì)師賴以生存和發(fā)展環(huán)境的客觀條件,有了良好的執(zhí)業(yè)大環(huán)境,會(huì)計(jì)師才能在執(zhí)業(yè)時(shí)剛正不阿的堅(jiān)守獨(dú)立、客觀、公正原則,進(jìn)行保障審計(jì)的質(zhì)量。但就最近幾年出現(xiàn)的審計(jì)案例來看,大多由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及會(huì)計(jì)師在受到了被審計(jì)單位，甚至在政府部門的壓力下，不得不違規(guī)或違心地出具虛假的審計(jì)報(bào)告,一旦問題出現(xiàn),就將自己置于非常被動(dòng)狀態(tài)下。因此,對會(huì)計(jì)師進(jìn)行的審計(jì)，迫切的需要一個(gè)良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。隨著最新《會(huì)計(jì)法》的頒布與實(shí)施,單位的負(fù)責(zé)人成為承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任的主體,加上其余相關(guān)輔助規(guī)定,遏制會(huì)計(jì)造假的力度加大了,會(huì)計(jì)師審計(jì)的社會(huì)環(huán)境有了改善。

2.增強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德意識(shí)，提高自身素質(zhì)

社會(huì)公眾對審計(jì)真實(shí)性的要求與真實(shí)審計(jì)能力所達(dá)到程度之間存在一個(gè)期望差值。審計(jì)中，往往由于應(yīng)用的工具和技術(shù)手段具有局限性，其審計(jì)人員自身素質(zhì)不統(tǒng)一，影響它在滿足公眾需求方面的達(dá)標(biāo)，始終處于相當(dāng)被動(dòng)的位置，這就使得審計(jì)人員必須要擔(dān)起一定的風(fēng)險(xiǎn)。就如何對這些風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制，保證他們在能接受范圍內(nèi)，對審計(jì)人員素質(zhì)需做出以下要求：

(1)樹立較強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)觀念。國內(nèi)審計(jì)人員數(shù)量是非常大的，但層次偏低，即使已經(jīng)獲得會(huì)計(jì)師證的人，但因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所中存在長期的掛靠體制，養(yǎng)成了一定墨守陳規(guī)，引起審計(jì)工作質(zhì)量降低，增強(qiáng)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，審計(jì)人員需要將思想進(jìn)行轉(zhuǎn)變，積極的去適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)對審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的要求，提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、道德意識(shí)、責(zé)任意識(shí)，培養(yǎng)具有高尚品德、正直人格和嚴(yán)謹(jǐn)工作態(tài)度的執(zhí)行者。

(2)遵守職業(yè)道德要求。審計(jì)人員的職業(yè)道德應(yīng)是注冊會(huì)計(jì)師工作中必須遵循的行為守則，包括：職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力以及職業(yè)責(zé)任多方面，需達(dá)到一定的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員需要理解并掌握這些標(biāo)準(zhǔn)，并且在執(zhí)業(yè)時(shí)嚴(yán)格的遵守，這樣就有可能為公眾提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)，避免在審計(jì)中發(fā)生過失，降低發(fā)生重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失機(jī)率

(3)提高執(zhí)業(yè)水平。審計(jì)進(jìn)行的目的，是對被審計(jì)單位的報(bào)表可靠性表達(dá)審計(jì)的意見，這說明審計(jì)結(jié)果需要做出準(zhǔn)確的判斷。該判斷能力則來自于審計(jì)人員實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的積累以及專業(yè)能力，判斷一直存在于審計(jì)過程始終，因此，審計(jì)人員不僅需要具有執(zhí)業(yè)所需會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律、稅務(wù)、企業(yè)管理等知識(shí)的綜合應(yīng)用能力，還需具備實(shí)務(wù)操作能力以及豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

3.執(zhí)行適當(dāng)審計(jì)程序

將審計(jì)的質(zhì)量控制制度建立健全，合理制訂科學(xué)的審計(jì)計(jì)劃，收集充分有效的審計(jì)證據(jù)，將審計(jì)資源集中于高風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)領(lǐng)域，確保所有重大差錯(cuò)以及非法事項(xiàng)識(shí)別能力，最終根據(jù)審計(jì)工作底稿三級復(fù)核制度，將風(fēng)險(xiǎn)控制在最低的水平范圍?？梢哉f，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的本質(zhì)，就是質(zhì)量控制問題。會(huì)計(jì)師事務(wù)也必須建立一套嚴(yán)密性強(qiáng)、科學(xué)性強(qiáng)的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，并對風(fēng)險(xiǎn)可能發(fā)生的環(huán)節(jié)，進(jìn)行嚴(yán)格質(zhì)量控制，保證審計(jì)人員工作的標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化，并將責(zé)任細(xì)化到個(gè)人。事務(wù)所盡量選擇業(yè)務(wù)全面的客戶，并且選用審計(jì)經(jīng)驗(yàn)較豐富、綜合素質(zhì)高的會(huì)計(jì)師，將每一個(gè)重要的客戶年度審計(jì)做出標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)工作底稿，以備給其余人員執(zhí)業(yè)參照，這樣既有利于有效地對準(zhǔn)則進(jìn)行理解，又提供實(shí)例參照，加強(qiáng)了作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)化，降低了執(zhí)業(yè)的隨意性。

4.加強(qiáng)自我保護(hù)，促進(jìn)法規(guī)健全

(1)簽訂業(yè)務(wù)約定書。業(yè)務(wù)約定書應(yīng)該明確委托方的會(huì)計(jì)責(zé)任以及受托方需承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任，并明確業(yè)務(wù)性質(zhì)、范圍、雙方的權(quán)力以及義務(wù)，并作為法律效力的有效契約。這樣才能在發(fā)生法律訴訟時(shí)，有可能將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的損失降低到最低限度。

(2)提取風(fēng)險(xiǎn)基金或是購買責(zé)任保險(xiǎn)。西方國家的投保中，充分的責(zé)任險(xiǎn)作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所一項(xiàng)重要的保護(hù)措施。在國內(nèi)《注冊會(huì)計(jì)師法》規(guī)定中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要按規(guī)定組建職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，但很多保險(xiǎn)公司并未開展責(zé)任險(xiǎn)的業(yè)務(wù)，因此，行業(yè)協(xié)會(huì)要積極與保險(xiǎn)公司進(jìn)行磋商，促成該項(xiàng)業(yè)務(wù)成功。盡管這難以消除可能受到的法律訴訟，但卻防止或減少了訴訟失敗給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失。

5.保證內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性、權(quán)威性

對機(jī)構(gòu)、人員、工作、經(jīng)費(fèi)進(jìn)行獨(dú)立性保證，是搞好內(nèi)部審計(jì)的必要條件。領(lǐng)導(dǎo)的重視尤其關(guān)鍵，領(lǐng)導(dǎo)擁有一定權(quán)限，能對會(huì)計(jì)人員的違規(guī)操作以及會(huì)計(jì)舞弊行為產(chǎn)生一定的限制和規(guī)范作用，在很大程度上提高了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、透明度，讓企業(yè)難以進(jìn)行違規(guī)操縱利潤。

三、結(jié)語

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)作為審計(jì)界的新課題，充滿著諸多不明確因素，需要對其中某些特點(diǎn)進(jìn)行一個(gè)全面把握，找出最優(yōu)防范以及控制風(fēng)險(xiǎn)措施，就需要審計(jì)機(jī)構(gòu)和外部相關(guān)部門聯(lián)合合作?？傊瑢徲?jì)機(jī)構(gòu)需要主動(dòng)提高風(fēng)險(xiǎn)防范以及控制能力，變被動(dòng)作主動(dòng)防范，通過自身的努力和外部機(jī)構(gòu)協(xié)同作用，做到防范、控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)最佳。

[1]中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).審計(jì).經(jīng)濟(jì)出版社,2008

[2]郝新春.關(guān)于審計(jì)理論若干問題研究.會(huì)計(jì)研究,2006.1

[3]萬霏,王芳.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究.會(huì)計(jì)研究,2006.5