財務內(nèi)部控制研究

劉欣生，王桂蘭

（山西大同大學計財處，山西 大同 037009）

財務內(nèi)部控制研究

劉欣生，王桂蘭

（山西大同大學計財處，山西 大同 037009）

財務內(nèi)部控制是一項十分重要的財務管理手段，這既是企業(yè)的一種特殊的管理過程，又可以形成特殊的企業(yè)文化。全面樹立內(nèi)部控制理念，培育和形成內(nèi)部控制文化，對于加強企業(yè)內(nèi)部控制管理具有特別重要的意義。

內(nèi)部控制；目標；基本假設；文化；理念

一、財務內(nèi)部控制的含義

（一）內(nèi)部控制概念 內(nèi)部控制由內(nèi)部牽制發(fā)展而來?！盃恐啤庇腥矫娴暮x：約束，控制，拖住使不能自由行動。內(nèi)部控制是在一定的環(huán)境下，為實現(xiàn)管理目標，綜合考慮各種影響因素，采取的具有制約、規(guī)劃、評價和自我調整的一系列方法、程序與措施的總稱。內(nèi)部控制就是自我約束、自我調整的綜合體。一個單位進行內(nèi)部控制的重點就在于組織機構與職責分工、預算管理、會計信息、資產(chǎn)管理、授權批準、員工素質等環(huán)節(jié)的設計與實施。

隨著社會環(huán)境的發(fā)展變化，“牽制”適應了財務會計這一行業(yè)的內(nèi)在要求，并在財務監(jiān)督領域很快生根發(fā)芽，不斷創(chuàng)新，形成專門的理論體系。《柯氏會計辭典》對“內(nèi)部牽制”作出了較為詳細的解釋，核心觀點是認為內(nèi)部牽制是一種為實現(xiàn)目標，采用一定措施而制訂的業(yè)務流程設計。1992年美國COSO發(fā)布報告《內(nèi)部控制——整體框架》（即“COSO”報告）認為，內(nèi)部控制是為實現(xiàn)目標而提供合理保證的一種過程。我國1997年《獨立審計具體準則第九號——內(nèi)部控制與審計風險》也給出了內(nèi)部控制的定義，認為它是為了一定目的而制定和實施的政策與程序。歸根到底，內(nèi)部控制源于內(nèi)部牽制。內(nèi)部牽制機能的實現(xiàn)形式大體包括四種情況：第一，依賴實物進行牽制。例如倉庫門上多上幾把鎖，把鑰匙交給兩個以上的工作人員持有。除非同時使用這幾把鑰匙（實物），否則倉庫門打不開。第二，靠機械牽制。例如保險柜的門鎖設置定時裝置及密碼，如果沒有在設定時間內(nèi)按正確的密碼程序操作，保險柜就打不開。第三，靠體制進行牽制。就是在制度設計及運行過程中，運用多種控制方法來預防錯誤和舞弊的發(fā)生。第四，靠簿記來牽制。就是建立健全各種簿冊登記制度，運用多種方法，設計簿冊之間的關聯(lián)，并且定期進行核對。

通過以上論述不難發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部牽制制度的建立其實是基于兩個基本設想：其一，兩個人或兩個以上的人犯同樣錯誤的機會比一個人犯同樣錯誤的機會??；其二，兩個或兩個以上的人合伙舞弊的可能性比單獨一個人舞弊的可能性小。內(nèi)部牽制機制就是按照這樣的設想，實現(xiàn)上下牽制，左右制約，相互監(jiān)督，并發(fā)展成為財務制度本身安全可靠的重要體現(xiàn)。

內(nèi)部控制是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，內(nèi)部牽制僅僅是萌芽期，經(jīng)過內(nèi)部會計控制與內(nèi)部管理控制、內(nèi)部控制結構、內(nèi)部控制整體架構等幾個重要發(fā)展階段，逐步成熟，尤其是財務內(nèi)部控制理論，適應時代要求，適應社會環(huán)境發(fā)展變化的要求，滿足企業(yè)自身發(fā)展需要，迅速發(fā)展，日臻完善。

（二）內(nèi)部控制目標 內(nèi)部控制是通過特殊的管理過程，在合法的前提下，利用所有可利用的資源，使“興利”與“防弊”兼顧，由組織管理層及內(nèi)部各單位設計、建立，并由組織內(nèi)所有員工共同遵循，藉以合理確保下列目標的達成：可靠的財務報告；有效的營運；相關政策、計劃、程序、法令及規(guī)章的遵循?？刂剖侵黧w對受控客體的一種能動作用，是基于要實現(xiàn)的目標，驅動受控客體通過約束與調整，盡可能重合目標的過程。

根據(jù)《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范》，財務內(nèi)部控制尤其應當達到以下基本目標：第一，提高經(jīng)營效率和效益，實現(xiàn)組織戰(zhàn)略。第二，全面規(guī)范會計行為，保證會計信息真實和完整，不斷完善單位內(nèi)部控制制度是規(guī)范單位會計行為，保證會計信息質量的有效途徑。第三，強化基礎數(shù)據(jù)管理，堵塞漏洞，消除隱患，保護單位資產(chǎn)的安全完整。第四，保證國家有關法律法規(guī)及單位規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。建立內(nèi)部控制制度，不能和國家有關法律法規(guī)相沖突。第五，風險防控。保證組織能及時發(fā)現(xiàn)風險并控制風險，以增強適應內(nèi)外環(huán)境的應變能力及抵抗風險的能力，這也是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。

（三）內(nèi)部控制基本假設 內(nèi)部控制基本假設是整個內(nèi)部控制理論結構賴以建立的基礎，是推導其他命題的前提。離開了這些假設，內(nèi)部控制就不能存在。

1.控制對象假設。是指實施控制或為之服務的單位或部門，這是內(nèi)部控制系統(tǒng)中的基本元素。根據(jù)需要，內(nèi)部控制對象可以細化到組織內(nèi)部最細微的環(huán)節(jié)，且沒有最小，只有更小?？刂茖ο蠹僭O直接影響控制范圍的界定、控制目標的制定、控制責任主體的明確和控制績效的評價等方面。

2.可控假設。所有內(nèi)部控制的對象應該是可以控制的，至少在理論上具有可控的依據(jù)，否則，內(nèi)部控制無從談起。這就要求在確定控制范圍時，必須甄別可控要素與不可控要素。只有主體能夠控制的對象，才能夠納入內(nèi)部控制體系。

3.人性復雜假設。內(nèi)部控制的實質是對人進行約束和激勵的一種機制，這就要求對人性作出合乎情理、合乎邏輯的判斷。

4.不串通假設。內(nèi)部控制的核心是內(nèi)部牽制，內(nèi)部牽制的一個重要前提是合伙舞弊的可能性要小，如果兩個或更多的人串通舞弊，內(nèi)部牽制將失去作用。這是內(nèi)部控制的局限，也是內(nèi)部控制建立的基本前提。

（四）內(nèi)部控制的基本原則 包括制約性原則、合法性原則、謹慎性原則、效益性原則、系統(tǒng)性原則等。在制訂內(nèi)部控制制度時，要符合國家有關的法律法規(guī)和政策，還要注意研究文化背景、法律背景等因素，不能以低“人權成本”為代價，不能漠視企業(yè)法律風險防范。要堅持內(nèi)部控制面前人人平等，任何個人都不得擁有超越內(nèi)部控制的權力，堅持不相容職務相互分離，確保相互牽制、相互監(jiān)督。內(nèi)部控制應遵循成本效益的原則，追求用合理的最小成本達到最佳的控制效果，不斷提高工作效率，提高經(jīng)濟效益。在進行內(nèi)部控制制度設計時要統(tǒng)籌兼顧，將內(nèi)部控制貫穿于經(jīng)濟活動的各個方面，以風險防范為出發(fā)點，系統(tǒng)地對整個經(jīng)濟活動的全過程進行監(jiān)督和控制。

二、促進形成內(nèi)部控制文化

一個單位的文化氛圍、文化底蘊是內(nèi)部控制理念生長的土壤，只有從制度、文化兩方面來進行行為控制，形成有生氣的內(nèi)部控制文化，才是內(nèi)部控制的高級階段，才能實實在在地將內(nèi)部控制落實，使內(nèi)部控制有效。

企業(yè)文化是包含價值觀和經(jīng)營實踐的綜合現(xiàn)象，是一種管理理念。切不可忽視企業(yè)文化巨大的人文力量，及其在正確引導下凝結成推動企業(yè)發(fā)展的巨大動力。從某種角度講，企業(yè)文化是民族文化和現(xiàn)代意識影響下形成的具有企業(yè)特點的行為規(guī)范，這就引申出諸如文化觀念、歷史傳統(tǒng)、英雄人物、競爭規(guī)則、經(jīng)營哲學、習俗儀式、行為舉止等許多內(nèi)容，并與內(nèi)部控制理論相結合，值得深入研究和學習。

內(nèi)部控制歸根結底是行為的控制。任何一套內(nèi)部控制體系的執(zhí)行，最后都要落實到人，即人的行為上。在文化環(huán)境中，人的有些思想是隱性的，比如，“士為知己者死”之類的精神，西方人就很難理解；而公私分明的處事方式，我們又很難做到。何況，在傳統(tǒng)文化與現(xiàn)代文明交融的背景下，人們的想法千差萬別，更導致每個人的行為十分復雜，這就需要尋找差異化的內(nèi)部控制方法，其中最有效的措施就是依靠在本民族文化土壤中生長出來的企業(yè)文化。

內(nèi)部控制與企業(yè)文化互為動力、互相促進。很顯然，先進的企業(yè)文化可以促進內(nèi)部控制的建設，而完善的內(nèi)部控制對于進一步推動企業(yè)文化的發(fā)展有重要作用。對于一個企業(yè)，一個單位，內(nèi)部控制及企業(yè)文化都應是保障規(guī)范經(jīng)營，促進科學發(fā)展的積極因素?？茖W、完善的內(nèi)部控制制度，首先體現(xiàn)出企業(yè)的精神風貌及經(jīng)營理念，能夠樹立和諧的企業(yè)形象，有利于促進優(yōu)秀企業(yè)文化的形成，并會在實施過程中進一步推動企業(yè)文化的發(fā)展。另一方面，內(nèi)部控制依賴于企業(yè)文化的支持，只有扎根于優(yōu)秀的企業(yè)文化土壤中，內(nèi)部控制才會茁壯成長。

三、全面樹立內(nèi)部控制理念

全面樹立內(nèi)部控制理念就是將內(nèi)部控制思想普遍化、絕對化，成為內(nèi)部控制本身的原型。全面樹立內(nèi)部控制理念，是內(nèi)部控制管理的精髓，是內(nèi)部控制的靈魂。組織內(nèi)部從管理層到實施目標的每位員工，如果沒有全面樹立這種理念，那么內(nèi)部控制管理永遠是有裂縫的，是不完全的。

理念是思想，決定了實踐行為的方向與細節(jié)。如果將內(nèi)部控制比作社會環(huán)境中的一個人，那么內(nèi)部控制的范圍包括人體的頭、頸、軀干、四肢及所有器官，以及與他們活動（或運動）相關聯(lián)的所有結果，甚至包括人的思想、意志，外部生存環(huán)境等，當然，每一個器官又由許許多多的組織、細胞及活動結果組成。內(nèi)部控制要求我們有這種理念：只要需要，內(nèi)部控制就必須滲透到每一個最小的單位之中。就是說，無論控制對象可以分解成多么細微的環(huán)節(jié)，只要需要，內(nèi)部控制就應如影隨形，控制到最細微的環(huán)節(jié)。而對控制過程本身的控制，可以稱為再控制。理解這一重要概念至關重要。

先看一個例子：

在控制流程圖中，出納人員去銀行繳款這一環(huán)節(jié)，可能存在的風險是：出納自己一個人去銀行繳款，款項存入自己的賬戶或其他非指定賬戶。這就必須啟動內(nèi)部控制理念，進行風險再控制，比如派出三名工作人員去存款，存款完畢后將銀行回單及時交付會計人員。相關配套的制度規(guī)定比如單位派車、現(xiàn)金管理等都要嚴密完善。如此，內(nèi)部控制理念常在心中，始終貫穿整個管理過程，才能將內(nèi)部控制落在實處。

事物發(fā)展具有前進性與曲折性，內(nèi)部控制亦隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展而不斷豐富和發(fā)展。我們也必須緊跟時代發(fā)展，認真研究相關領域的新問題、新觀念，與時俱進，將內(nèi)部控制理念不斷向前推進。

[1]財政部.內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范(試行)[Z],財會[2001]41號.

[2]何海棟.高校內(nèi)部控制及其構建[J].中北大學學報(社會科學版)，2005(3):83-84.

[3]季傳先.淺談內(nèi)部控制的環(huán)境.財會通訊(綜合版)，2005(5):24.

[4]趙檢文.內(nèi)部會計控制的現(xiàn)狀與對策[J].財會研究，2005(3)：38-39.

[5]王新德.淺談工業(yè)企業(yè)的內(nèi)部會計控制制度.現(xiàn)代商業(yè)，2011(12):227.

A Study of Interal Control of Finance

LIU Xin-sheng,WANG Gui-lan
(Department of Finance,Shanxi Datong University,Datong Shanxi，037009)

Internal accounting is a very important means of financial man agement;it not orly it a special managcment process,but also forms special enterprise culture.Setting up the ideas and developing the culture of internla control is of great significance in enhancing internal management for an enterprise.

internal control;objectire;basic assumption;culture;idens

F234.4

A

1674-0882（2012）06-0110-03

2012-08-23

劉欣生（1970－），男，山西靈丘人，高級會計師，研究方向：財務管理。

〔責任編輯 裴興榮〕