小微企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)及其稅收優(yōu)惠政策適用性分析

□文/肖盛勇

（四川財經(jīng)職業(yè)學(xué)院 四川·成都）

溫家寶在2012年政府工作報告中多次提到要進(jìn)一步完善小微企業(yè)的稅制，降低小微企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)所得稅優(yōu)惠適用的“小型微利企業(yè)”概念，與工業(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計局、國家發(fā)展和改革委員會、財政部聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的通知》（工信部聯(lián)企業(yè)［2011］300號）、財政部關(guān)于印發(fā)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的通知（財會［2011］17號）中“小微企業(yè)”和“小企業(yè)”是不同的概念，其認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不盡相同。

一、企業(yè)所得稅法中的“小型微利企業(yè)”認(rèn)定

財稅［2011］4號文件所稱小型微利企業(yè)，是指符合我國《企業(yè)所得稅法》及其實施條例以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅預(yù)繳問題的通知》（國稅函［2008］251號）和《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財稅［2009］69號）等相關(guān)稅收政策規(guī)定的小型微利企業(yè)。就工業(yè)企業(yè)而言，可減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3，000萬元。在具體細(xì)節(jié)指標(biāo)操作上，國稅函［2008］251號文件及財稅［2009］69號文件規(guī)定，“從業(yè)人數(shù)”按企業(yè)全年平均從業(yè)人數(shù)計算，從業(yè)人數(shù)是指與企業(yè)建立勞動關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)之和，“資產(chǎn)總額”按企業(yè)年初和年末的資產(chǎn)總額平均計算，“從業(yè)人數(shù)”和“資產(chǎn)總額”指標(biāo)，按企業(yè)全年月平均值確定，年度中間開業(yè)或者終止經(jīng)營活動的，以其實際經(jīng)營期作為一個納稅年度確定上述相關(guān)指標(biāo)。同時，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)不享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知》（國稅函［2008］650號）和《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財稅［2009］69號）規(guī)定，非居民和核定征收企業(yè)不能享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

二、行業(yè)劃分中的“小微企業(yè)”認(rèn)定

工信部聯(lián)企業(yè)［2011］300號文件根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額等指標(biāo)，確定各行業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)并據(jù)此將中小企業(yè)劃分為中型、小型、微型三種類型，以工業(yè)企業(yè)為例。從業(yè)人員1，000人以下或營業(yè)收入40，000萬元以下的為中小微型企業(yè)。其中，從業(yè)人員300人及以上，且營業(yè)收入2，000萬元及以上的為中型企業(yè)；從業(yè)人員20人及以上，且營業(yè)收入300萬元及以上的為小型企業(yè)；從業(yè)人員20人以下或營業(yè)收入300萬元以下的為微型企業(yè)。

三、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的“小企業(yè)”認(rèn)定

《財政部關(guān)于印發(fā)〈小企業(yè)會計準(zhǔn)則〉的通知》（財會［2011］17號）規(guī)定，自 2003年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)全面實施，有條件的小企業(yè)，也可以提前執(zhí)行?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》第二條對“小企業(yè)”的界定為在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的、同時滿足不承擔(dān)社會公眾責(zé)任、經(jīng)營規(guī)模較小、既不是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司也不是子公司三個條件的企業(yè)（即小企業(yè)）。其中準(zhǔn)則所稱經(jīng)營規(guī)模較小，指符合國務(wù)院發(fā)布的中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或微型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。為此，《財政部、工業(yè)和信息化部、國家稅務(wù)總局工商總局、銀監(jiān)會關(guān)于貫徹實施〈小企業(yè)會計準(zhǔn)則〉的指導(dǎo)意見》（財會［2011］20號）從稅收的角度提出，鼓勵小企業(yè)根據(jù)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定進(jìn)行會計核算和編制財務(wù)報表，有條件的小企業(yè)也可以執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，稅務(wù)機(jī)關(guān)要積極引導(dǎo)小企業(yè)按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》或《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進(jìn)行建賬核算，對符合查賬征收條件的小企業(yè)要及時調(diào)整征收方式，對其實行查賬征收，符合條件的可以依法享受小型微利企業(yè)的低稅率等優(yōu)惠政策。

四、稅收優(yōu)惠政策適用分析

（一）企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策領(lǐng)域。目前，國家對符合條件的“小型微利企業(yè)”企業(yè)所得稅優(yōu)惠體現(xiàn)于如下兩個層面的規(guī)定:一是對其年應(yīng)納稅所得額減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅；二是如果年應(yīng)納稅所得額低于3萬元（含3萬元），其所得減按50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。但從上述“小微企業(yè)”、“小企業(yè)”與“小型微利企業(yè)”認(rèn)定上看，“小微企業(yè)”僅是按從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額三項標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行行業(yè)劃分，“小企業(yè)”除符合“小微企業(yè)”的條件外，還存在其他條件的制約，而享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的“小型微利企業(yè)”認(rèn)定不僅存在資產(chǎn)總額、從業(yè)人員的限制，而且還存在行業(yè)限制、年應(yīng)納稅所得、所得稅征收方式、居民企業(yè)與非居民企業(yè)等方面制約，兩者存在著沖突與交叉。簡而言之，就是“小微企業(yè)”、“小企業(yè)”只有符合“小型微利企業(yè)”的條件，才能成為享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的“小微企業(yè)”。

（二）流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠政策領(lǐng)域。

1、增值稅小規(guī)模納稅人與小微企業(yè)劃分。按照現(xiàn)行稅收政策，小微企業(yè)劃分的行業(yè)中，涉及增值稅的主要是工業(yè)、批發(fā)業(yè)和零售業(yè)。對于營業(yè)稅改征增值稅的試點地區(qū)，還包括了交通運(yùn)輸業(yè)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)?！对鲋刀悓嵤┘?xì)則》:從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額（以下簡稱應(yīng)稅銷售額）在50萬元以下（含本數(shù)，下同）的；除此以外的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬元以下的。《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅［2011］111號）應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標(biāo)準(zhǔn)為500萬元以下（含本數(shù)，下同）?！对鲋刀悓嵤┘?xì)則》中標(biāo)準(zhǔn)與現(xiàn)行中小企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)中的“工業(yè)年營業(yè)收入300萬元以下，批發(fā)業(yè)1，000萬元以下、零售業(yè)100萬元以下的微型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)相差甚遠(yuǎn)，其規(guī)定的小規(guī)模納稅人應(yīng)該是微型企業(yè)。而營業(yè)稅改征增值稅的試點地區(qū)，應(yīng)稅現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中，涉及的幾個行業(yè)，在現(xiàn)行中小企業(yè)劃分中，“交通運(yùn)輸業(yè)營業(yè)收入200萬～3，000萬是小型企業(yè)，200萬以下是微型企業(yè)；軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)營業(yè)收入50萬～1，000萬是小型企業(yè)，50萬以下是微型企業(yè)?！笨梢?，營改增的試點地區(qū)，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)不僅含有微型企業(yè)，還含有部分小型企業(yè)。

2、增值稅和營業(yè)稅起征點適用范圍有限。雖然自2011年11月1日起財政部、國家稅務(wù)總局大幅度提高了增值稅和營業(yè)稅起征點，但值得注意的是增值稅起征點的適用范圍僅限于個人，包括個體工商戶和其他個人，而那些不能達(dá)到起征點的小微企業(yè)卻仍然不能適用該項稅收優(yōu)惠政策，這實際上造成了新的稅負(fù)不公。

（三）其他稅收優(yōu)惠政策領(lǐng)域?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融機(jī)構(gòu)與小型微型企業(yè)簽訂借款合同免征印花稅的通知》（財稅［2011］105號）規(guī)定，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，為鼓勵金融機(jī)構(gòu)對小型、微型企業(yè)提供金融支持，促進(jìn)小型、微型企業(yè)發(fā)展，自2011年11月1日起至2014年10月31日止，對金融機(jī)構(gòu)與小型、微型企業(yè)簽訂的借款合同免征印花稅。財稅［2011］105號文件同時指出，這里上述小型、微型企業(yè)的認(rèn)定，按照工信部聯(lián)企業(yè)［2011］300號文件的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。因而，此處在印花稅的政策執(zhí)行上，不存在行業(yè)劃分上的差異，不同于企業(yè)所得稅中“小型微利企業(yè)”的差異性認(rèn)定。