基于股東價值的民營企業(yè)內(nèi)部審計體制重構(gòu)研究

西南財經(jīng)大學(xué)財稅學(xué)院 費茂清

一、我國民營企業(yè)內(nèi)部審計的歷史發(fā)展階段

我國民營企業(yè)內(nèi)部審計制度的發(fā)展軌跡大致可以分為兩個階段——內(nèi)部審計制度形成階段和內(nèi)部審計機構(gòu)獨立設(shè)置階段。20世紀80年代，內(nèi)部審計制度逐步在我國民營企業(yè)內(nèi)部形成。在這一時期，沿海地區(qū)的一些較為優(yōu)秀的民營企業(yè)初具規(guī)模，企業(yè)在發(fā)展過程中逐步意識到有必要借助內(nèi)部審計制度提高企業(yè)經(jīng)營管理的效率和效果，改善公司治理結(jié)構(gòu)，這也是我國民營企業(yè)現(xiàn)代企業(yè)制度開始形成的階段。這一時期的內(nèi)部審計制度主要是針對財務(wù)會計領(lǐng)域的審核，其目的是對企業(yè)會計系統(tǒng)查錯防弊，保證企業(yè)資產(chǎn)的安全性。

一般認為，內(nèi)部審計機構(gòu)獨立設(shè)置階段始于1992年，其標(biāo)志是浙江省政府扶助上規(guī)模的民營企業(yè)進行股份制改造，在公司治理結(jié)構(gòu)首次獨立設(shè)置內(nèi)部審計機構(gòu)。這一時期的民營企業(yè)較上一階段取得了更大的發(fā)展，這對企業(yè)的管理方式提出了更大挑戰(zhàn)，以審核為主要手段的內(nèi)部審計已經(jīng)不能滿足企業(yè)發(fā)展的需求，獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)運而生。這一時期的內(nèi)部審計開始借鑒國外內(nèi)部審計的經(jīng)驗，雖然仍然集中于財務(wù)審計領(lǐng)域，但開始逐步向內(nèi)部控制的方向發(fā)展。管理層開始重視內(nèi)部審計的作用，內(nèi)部審計部門開始在企業(yè)內(nèi)部具有的獨立性地位。隨著我國推出內(nèi)部審計相關(guān)法律法規(guī)用于指導(dǎo)我國內(nèi)部審計實務(wù)，民營企業(yè)內(nèi)部審計制度開始注重規(guī)范性建設(shè)，計算機審計和企業(yè)信息系統(tǒng)審計等新的內(nèi)部審計理念開始出現(xiàn)和實施。

二、我國民營企業(yè)內(nèi)部審計實務(wù)的現(xiàn)實困境

內(nèi)部審計制度在我國出現(xiàn)已二十多年，我國民營企業(yè)內(nèi)部審計制度也取得了非常大的發(fā)展。但從整體實施效果看，民營企業(yè)內(nèi)部審計實務(wù)還存在諸多問題。

（一）民營企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)名不符實 由于我國相關(guān)法律法規(guī)并未明確規(guī)定民營企業(yè)是否應(yīng)設(shè)立內(nèi)部審計制度及內(nèi)部審計機構(gòu)的工作方式等問題，因此，民營企業(yè)內(nèi)部審計制度的完善情況良莠不齊。部分優(yōu)秀民營企業(yè)非常重視內(nèi)部審計的作用，因而，內(nèi)部審計制度相對來說比較完善。但大部分民營企業(yè)對內(nèi)部審計的認識仍局限在上文所述的第一階段，內(nèi)部審計的主要職能是針對財務(wù)會計的查錯防弊，內(nèi)部審計不能服務(wù)于內(nèi)部控制制度，更不能為改善企業(yè)經(jīng)營管理提供決策建議。同時，由于民營企業(yè)的家族管理模式，導(dǎo)致內(nèi)部審計的阻力較大，內(nèi)部審計部門形同虛設(shè)。綜上，由于內(nèi)部審計的職能定位、工作目標(biāo)以及工作環(huán)境等原因，民營企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)名不符實，難以發(fā)揮作用。

（二）民營企業(yè)內(nèi)部審計領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任制缺位 國際經(jīng)驗普遍認為，內(nèi)部控制制度的首要責(zé)任人是董事會，因此，內(nèi)部審計制度的首要責(zé)任人應(yīng)該是董事會。然而，在內(nèi)部審計實務(wù)中，由于領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任制的缺位，內(nèi)部審計缺乏內(nèi)部動力。內(nèi)部審計機構(gòu)強調(diào)機構(gòu)的獨立性，內(nèi)部審計機構(gòu)出具的報告應(yīng)當(dāng)直接呈交董事會。如果內(nèi)部審計機構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)機構(gòu)是管理層、財務(wù)部門或者其他職能部門，其獨立性必然得不到保證，其出具的內(nèi)部審計報告也缺乏獨立性和公允性。

（三）家族管理模式和內(nèi)審人員執(zhí)業(yè)能力的制約 采用家族管理模式的民營企業(yè)往往會選擇家族成員作為內(nèi)審機構(gòu)的負責(zé)人，這種現(xiàn)象不利于內(nèi)審機構(gòu)的人才選聘和培養(yǎng)，導(dǎo)致內(nèi)審人員執(zhí)業(yè)能力較差。家族化管理的內(nèi)部審計機構(gòu)也缺乏獨立性，內(nèi)部審計制度不敵公司內(nèi)部的親情，因而，內(nèi)部審計工作難以順利進行。

三、基于股東價值的民營企業(yè)內(nèi)部審計體制重構(gòu)

對于當(dāng)前我國民營企業(yè)內(nèi)部審計的特點和其內(nèi)部審計實務(wù)的現(xiàn)實困境，本文從股東價值這一視角來對民營企業(yè)內(nèi)部審計體制進行重構(gòu)。本文認為，需要堅持在股東價值驅(qū)動下來加強的民營企業(yè)公司的內(nèi)部審計。首先，公司治理模式的構(gòu)建必須基于股東的意志和意愿，基于民營公司大多是股份制的現(xiàn)狀，如何通過完善公司的內(nèi)部審計工作，以便實現(xiàn)股東的最大權(quán)益和股東價值，是每個民營企業(yè)的審計機構(gòu)應(yīng)該考慮的問題。其次，通過內(nèi)部審計，實現(xiàn)股東價值和公司價值的同步提升，不斷增加企業(yè)的價值和股東的財富。在這一背景下，筆者認為需要從組織制度建設(shè)和人才建設(shè)兩個維度來對改革重構(gòu)民營企業(yè)的內(nèi)部審計體系。

（一）加強民營企業(yè)內(nèi)部審計的組織制度建設(shè) 影響內(nèi)審工作效率和效能的是內(nèi)審機構(gòu)的獨立性和權(quán)威性。所以，為了提高企業(yè)內(nèi)部審計工作的質(zhì)量和效率，必須要加強企業(yè)內(nèi)部審計方面的組織制度建設(shè)，使得內(nèi)部審計工作進展更加規(guī)范和科學(xué)。結(jié)合我國民營企業(yè)的現(xiàn)狀，民營企業(yè)在建立內(nèi)部審計機構(gòu)時，可以考慮采用以下幾種模式：

（1）基于企業(yè)股東大會主導(dǎo)下的內(nèi)部審計。在股份制公司中，企業(yè)的所有者和經(jīng)營者是分開的，經(jīng)營者和所有者追求的價值目標(biāo)不是完全相同的，有時候甚至?xí)霈F(xiàn)偏離，經(jīng)營者的公司治理活動可能會損害所有者和企業(yè)的利益，存在道德風(fēng)險。那么，企業(yè)股東通過內(nèi)部審計工作維護其權(quán)益，保障其利益不受損害是一種明智的選擇。在股東大會主導(dǎo)下的內(nèi)部審計治理制度，可以發(fā)揮公司董事會、監(jiān)事會的作用，對公司的財務(wù)、績效等方面進行領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督，通過股東大會報告的形式，及時了解公司經(jīng)營的狀況，以便做出及時反映。

（2）基于企業(yè)董事會主導(dǎo)的內(nèi)部審計治理。在我國很多的民營企業(yè)中，股份往往高度集中，公司的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)往往集中在幾個少數(shù)的大股東手中，公司大股東的意見對于公司決策的走向產(chǎn)生重大的影響?；诖耍ㄟ^建立在董事會主導(dǎo)的企業(yè)內(nèi)部審計治理制度，可以進一步加強對于公司經(jīng)營管理的控制，規(guī)范經(jīng)營者的行為，保障公司的權(quán)益。通過發(fā)揮董事會的主導(dǎo)作用，可以通過成立審計委員會和設(shè)計專門的審計部門以及賦予審計部門較大權(quán)力的方式，加強公司的內(nèi)部審計。其中，審計委員會的組成人員可以包括部分董事會成員以及其他獨立的審計人員。

（3）基于企業(yè)監(jiān)事會主導(dǎo)下的內(nèi)部審計治理。根據(jù)《公司法》的規(guī)定，股份制企業(yè)中的監(jiān)事會主要是發(fā)揮監(jiān)督作用，定期對企業(yè)的財務(wù)狀況和投資融資項目等公司經(jīng)營行為進行檢查，通過對董事會和經(jīng)營者進行監(jiān)督，防止權(quán)力被濫用，公司權(quán)益受到損害。但是，在我國，很多民營企業(yè)的監(jiān)事會形同虛設(shè)，不能保持獨立性，沒有真正發(fā)揮有效的監(jiān)督作用。通過建立監(jiān)事會主導(dǎo)下的內(nèi)部審計治理制度，通過把監(jiān)事會的監(jiān)督作用與內(nèi)部審計委員會等機構(gòu)結(jié)合起來開展工作，建立有效的審計模式和制度，合理分工，密切合作，能對企業(yè)的進行更加有效的監(jiān)督。

通過比較以上幾種內(nèi)部審計治理結(jié)構(gòu)的模式，對于一些大型的，公司治理結(jié)構(gòu)比較規(guī)范的企業(yè)來說，建立董事會領(lǐng)導(dǎo)下或是監(jiān)事會主導(dǎo)下的內(nèi)部審計治理制度會更加合理，這樣就可以通過建立審計委員會制度保障內(nèi)部審計的進行，有利于保障內(nèi)部審計工作的獨立性和權(quán)威性。

（二）完善民營企業(yè)內(nèi)部審計治理的人才建設(shè) 內(nèi)部審計師作為企業(yè)內(nèi)部審計組織工作的的執(zhí)行者，其職業(yè)能力決定了內(nèi)部審計工作的績效。加強對其能力和素質(zhì)的提升，具體而言應(yīng)該從職業(yè)品質(zhì)、職業(yè)知識及職業(yè)技能三個方面進行構(gòu)建：

（1）職業(yè)品質(zhì)。對于一個從事審計工作的專業(yè)人士來說，良好的職業(yè)品質(zhì)無疑是最基本的素質(zhì)，職業(yè)品質(zhì)主要表現(xiàn)在其專業(yè)態(tài)度以及行為規(guī)范方面。對于企業(yè)內(nèi)部審計專業(yè)人士的職業(yè)品質(zhì)的塑造和構(gòu)建，可以從以下4個維度進行。一是誠實正直。由于審計工作的特殊性，必須要求審計人員得到的審計結(jié)構(gòu)能夠保持公平、正義，這樣才能得到別人的信任，因此作為一個審計人員，必須誠實正直，具備良好的人格品質(zhì)。二是職業(yè)道德。作為一名審計工作者，必須要有良好的職業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)得到，能夠遵守職業(yè)規(guī)范，保證審計工作的質(zhì)量和獨立性，同時具備專業(yè)審計方面的能力，堅守審計工作的底線，承擔(dān)審計工作的責(zé)任。三是認真謹慎。審計人員除了保證自身誠實正直以及遵守職業(yè)道德外，還必須具備謹慎的態(tài)度，在審計工作進行過程中，持有健康的職業(yè)懷疑精神，謹小慎微開展審計工作。四是職業(yè)風(fēng)范。作為一名內(nèi)部審計師或是審計部門的從業(yè)人員，還需要注意自己的儀表和行為規(guī)范，要從這些細節(jié)中表現(xiàn)出職業(yè)素養(yǎng)，讓人產(chǎn)生信服的形象。

（2）專業(yè)知識。由于企業(yè)的內(nèi)部審計工作涉及很多知識領(lǐng)域，如財務(wù)、會計、稅務(wù)、金融、法律以及信息管理等多方面，因為對于專業(yè)的審計人員的知識結(jié)構(gòu)要求非常高。作為一名專業(yè)的內(nèi)部審計師，必須具備審計工作相關(guān)的知識，具體來說，主要有以下這些方面：一是基礎(chǔ)性知識?；A(chǔ)性的知識主要是指一個人應(yīng)該具備的一些常識和基本知識結(jié)構(gòu)，如對于基本政治、歷史、地理方面常識的了解，國內(nèi)以及世界范圍內(nèi)不同文化的理解，對于不同社會規(guī)范、思想形態(tài)、思維方式、社會差別的感知，評價一個人的基本方法和能力，表達意見和進行價值判斷的一些基本方法等。二是企業(yè)組織和商務(wù)相關(guān)知識。對于一個內(nèi)部審計師來說，必須要具備企業(yè)運營與管理方面的基本知識，同時還要了解政府、其他企業(yè)以及一些非營利組織的組織模式和做事方式。特別是對于一個企業(yè)的把控方面，需要具備相應(yīng)的經(jīng)營管理、風(fēng)險管理、市場營銷、運營管理、國際商務(wù)、統(tǒng)計方法等知識。三是信息技術(shù)管理。隨著計算機技術(shù)的方法，企業(yè)內(nèi)部審計很多工作是通過信息系統(tǒng)進行的，這就要求審計人員學(xué)會使用和評價信息系統(tǒng)，具備相應(yīng)的信息管理的技術(shù)。對于一名審計人員來說，應(yīng)該具備的信息技術(shù)應(yīng)該包含信息技術(shù)的發(fā)展和應(yīng)用概念，信息系統(tǒng)的原理和構(gòu)造，信息系統(tǒng)的應(yīng)用和評價，信息技術(shù)的實施和控制以及會用常用的辦公軟件等。四是會計、財務(wù)及相關(guān)知識。審計人員需要掌握的財務(wù)會計知識包括基本財務(wù)和會計知識，審核財務(wù)報表，管理會計，財務(wù)管理，金融管理等方面。五是稅務(wù)以及法律相關(guān)知識。企業(yè)的內(nèi)部審計人員不僅要從企業(yè)制度方面展開審計工作，而且要從宏觀的角度保證企業(yè)的運營行為不違法，企業(yè)的經(jīng)營管理中不能存在違法行為，那么要甄別這些行為，必須要求審計人員具備相應(yīng)的稅務(wù)和法律方面的知識。

（3）專業(yè)技能。在現(xiàn)在的社會環(huán)境和商業(yè)環(huán)境中，每個行業(yè)都需要具備一些專業(yè)技能，作為一名企業(yè)內(nèi)部審計人員，除了掌握必備的專業(yè)知識以外，為了更好地工作，還需要具備應(yīng)付復(fù)雜商業(yè)環(huán)境的專業(yè)技能，從而做好本職工作，維護公司的利益，提高股東的權(quán)益。一般來說，作為一名優(yōu)秀的內(nèi)部審計師，他需要具備以下幾種專業(yè)技能：良好的應(yīng)變能力和對環(huán)境的適應(yīng)性，能夠擁有接受變革，具備良好的學(xué)習(xí)能力和時間管理、壓力管理等技能；具備良好的溝通表達能力，能夠通過口頭和書面表達的方式，清楚的闡述審計結(jié)果，并能得到他人的認可和信服；有力的決策能力和良好的團結(jié)協(xié)作能力等。

［1］李維安、武立東：《公司治理教程》，上海人民出版社2002年版。

［2］肖積文：《民營企業(yè)內(nèi)部審計若干問題研究》，暨南大學(xué)2005年碩士學(xué)位論文。