美日社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)對(duì)我國(guó)的啟示

北方工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)研究所 高 誠(chéng) 袁曉星 王玉潔

一、美日及我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)現(xiàn)狀

（一）美日兩國(guó)社會(huì)責(zé)任報(bào)告（CSR）發(fā)布及審計(jì)現(xiàn)狀 由于美日兩國(guó)CSR的披露與審核機(jī)制較其他發(fā)達(dá)國(guó)家更趨于完善，因此本文選取《財(cái)富》雜志公布的2010年全球500強(qiáng)中的美企（136家）與日企（71家）做樣本，分別對(duì)其發(fā)布的CSR及其審核情況進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)分析，數(shù)據(jù)通過(guò)http://www.corporateregister.com匯總的2010年全球企業(yè)CSR整理而來(lái)。如圖1和圖2所示，首先就每個(gè)國(guó)家樣本企業(yè)所發(fā)布社會(huì)責(zé)任信息的形式劃分獨(dú)立發(fā)布社會(huì)責(zé)任報(bào)告、整合至年度財(cái)務(wù)報(bào)告中和未公布社會(huì)責(zé)任信息等三大類，各自占據(jù)的比例如圖1和圖2中左餅顯示。隨后，對(duì)獨(dú)立發(fā)布社會(huì)責(zé)任報(bào)告的企業(yè)作進(jìn)一步審核狀況的考察，主要有四種模式：?jiǎn)为?dú)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審核，單獨(dú)邀請(qǐng)行業(yè)協(xié)會(huì)點(diǎn)評(píng)、事務(wù)所審計(jì)加行業(yè)協(xié)會(huì)點(diǎn)評(píng)和僅由其他相關(guān)組織點(diǎn)評(píng)，其中對(duì)事務(wù)所審核的企業(yè)又區(qū)分四大事務(wù)所審計(jì)和中小所審計(jì)兩個(gè)子類，各類相應(yīng)的比例詳見圖1和圖2中右餅。（1）兩國(guó)雖都未有強(qiáng)制的、約束性的報(bào)告形式與要求，但越來(lái)越多的企業(yè)更傾向于公開發(fā)布CSR的方式表明自己的立場(chǎng)以及在履行社會(huì)責(zé)任方面所做出的努力。從兩圖可以看出，兩國(guó)企業(yè)在CSR發(fā)布數(shù)量上都處于較高水平。136家美企中共有97家企業(yè)發(fā)布了社會(huì)責(zé)任報(bào)告，其中85家發(fā)布了獨(dú)立CSR報(bào)告，占到了樣本總體的62.5%，12家企業(yè)企業(yè)將CSR信息整合到年度財(cái)務(wù)報(bào)告中，占樣本總數(shù)的8.82%。而早在20世紀(jì)90年代初期，大量日本企業(yè)紛紛主動(dòng)通過(guò)環(huán)境管理體系國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)（ISO14001），形形色色的環(huán)境報(bào)告便層出不窮；2000年后，日本環(huán)境部與通產(chǎn)部相繼發(fā)布了一系列環(huán)境報(bào)告政策指南，政府率先推出本國(guó)的社會(huì)責(zé)任指數(shù)，引導(dǎo)社會(huì)責(zé)任型投資?？梢娙毡緹o(wú)論是在CSR發(fā)展的歷史沿革還是制度設(shè)計(jì)上都十分完善；至2010年，其躋身世界500強(qiáng)的企業(yè)98.59%（70家）發(fā)布了CSR報(bào)告，其中68家獨(dú)立發(fā)布社會(huì)責(zé)任報(bào)告，2家將社會(huì)責(zé)任報(bào)告整合至年報(bào)中，CSR發(fā)布的數(shù)量和質(zhì)量方面已遠(yuǎn)遠(yuǎn)走在世界的前列。（2）兩國(guó)企業(yè)均希望通過(guò)引入第三方鑒證與評(píng)價(jià)機(jī)制，更加全面深入地維護(hù)相關(guān)者的利益旨向。從實(shí)務(wù)來(lái)看，主要有聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、行業(yè)協(xié)會(huì)或兩者兼采等方式對(duì)CSR進(jìn)行審核。在獨(dú)立發(fā)布CSR報(bào)告的樣本中，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)的企業(yè)占據(jù)了絕大多數(shù)，其中美國(guó)合計(jì)為58.82%（如圖1所示，包括單獨(dú)聘請(qǐng)四大事務(wù)所審計(jì)、單獨(dú)聘請(qǐng)中小所審計(jì)及事務(wù)所審計(jì)加行業(yè)協(xié)會(huì)點(diǎn)評(píng)等），而日本則高達(dá)88.73%（如圖2所示）。大型會(huì)計(jì)公司（Big 4）仍舊是企業(yè)責(zé)任報(bào)告審驗(yàn)的主要提供者，并且主要應(yīng)用ISAE3000的審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)。值得一提的是，KPMG在此方面做出的業(yè)績(jī)努力十分突出。從1993年開始，KPMG每3年對(duì)CSR報(bào)告的全球趨勢(shì)進(jìn)行一次總體調(diào)查，成為全球?qū)SR審驗(yàn)領(lǐng)域的先行者與倡導(dǎo)者；其在日本的市場(chǎng)開拓尤為顯著，在2010年Top500強(qiáng)的日本企業(yè)中已有超過(guò)半數(shù)的選擇KPMG對(duì)其CSR進(jìn)行審計(jì)。

圖1 美國(guó)企業(yè)CSR審計(jì)狀況結(jié)構(gòu)圖

圖2 日本企業(yè)CSR審計(jì)狀況結(jié)構(gòu)圖

（二）我國(guó)CSR發(fā)布及其審計(jì)現(xiàn)狀 從表1可以看出，我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告發(fā)布及其審計(jì)存在以下特點(diǎn)：（1）我國(guó)近幾年來(lái)發(fā)布CSR的企業(yè)數(shù)量顯著增長(zhǎng)。自2008年上交所發(fā)布《指引》引爆中國(guó)內(nèi)陸企業(yè)集中發(fā)布社會(huì)責(zé)任報(bào)告以來(lái)，其總數(shù)已由2007年區(qū)區(qū)幾十家激增至2008年的399家，增幅近20倍，2009年則躍居至551家，增幅達(dá)到38.10%，可見大多數(shù)企業(yè)鑒于做出積極的社會(huì)響應(yīng)，能夠主動(dòng)并力所能及地披露其社會(huì)責(zé)任狀況。（2）目前我國(guó)大多數(shù)發(fā)布社會(huì)責(zé)任報(bào)告的企業(yè)缺乏第三方鑒證。然而與高速的報(bào)告發(fā)布不相稱的是經(jīng)審驗(yàn)的樣本總計(jì)從2008年的34家僅微增至2009年的39家，數(shù)量增幅十分緩慢。更多的企業(yè)則迫于額外的審驗(yàn)費(fèi)用或無(wú)力保證報(bào)告質(zhì)量等原因，不情愿或至少在現(xiàn)階段未能很好的意識(shí)到第三方審驗(yàn)對(duì)于保證社會(huì)責(zé)任報(bào)告的內(nèi)容質(zhì)量與公信力所發(fā)揮的重要作用，更傾向于將其打造成一種展示企業(yè)良好形象的外在形式。（3）在經(jīng)由審驗(yàn)的樣本公司中，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等獨(dú)立第三方對(duì)其出具的社會(huì)責(zé)任報(bào)告實(shí)施審計(jì)的公司所占比重相對(duì)較低。企業(yè)管理當(dāng)局更愿意邀請(qǐng)主管部門或行業(yè)協(xié)會(huì)等類似組織對(duì)報(bào)告進(jìn)行點(diǎn)評(píng)，2008年經(jīng)由第三方評(píng)價(jià)的數(shù)量平均在44.12%，2009年略降至41.03%，但絕對(duì)數(shù)量上卻有增無(wú)減；且其內(nèi)容形式貌似經(jīng)由第三方佐證，但深究其措辭用語(yǔ)多為對(duì)企業(yè)績(jī)效褒獎(jiǎng)稱道與期盼展望，未能也不可能真正站在社會(huì)公眾等更多的利益相關(guān)者的立場(chǎng)上，去審視企業(yè)社會(huì)責(zé)任的履行情況，且其不自然的審核資質(zhì)也嚴(yán)重匱乏鑒證業(yè)務(wù)應(yīng)有的獨(dú)立性。（4）由統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告進(jìn)行審計(jì)的樣本公司表現(xiàn)出一定的行業(yè)特征，且在大多數(shù)實(shí)施審驗(yàn)的行業(yè)中，龍頭企業(yè)更傾向于聘請(qǐng)獨(dú)立第三方對(duì)其報(bào)告進(jìn)行審計(jì)。紡織皮革業(yè)無(wú)論在絕對(duì)數(shù)還是相對(duì)比重上較多地對(duì)其發(fā)布的責(zé)任報(bào)告實(shí)施了審計(jì)，2008年、2009兩年聘請(qǐng)第三方審驗(yàn)的企業(yè)占發(fā)布社會(huì)責(zé)任報(bào)告總數(shù)的47.06%，遠(yuǎn)超過(guò)6.87%的平均水平，而這些企業(yè)又不約而同的聘請(qǐng)了獨(dú)立第三方對(duì)其報(bào)告進(jìn)行了審計(jì)。究其原因，紡織業(yè)存在顯著的“標(biāo)桿效應(yīng)”，諸如經(jīng)緯、華孚和紅豆等知名品牌于2008、2009兩年間集中披露社會(huì)責(zé)任報(bào)告，促使行業(yè)內(nèi)追隨者緊跟其后，相繼發(fā)布報(bào)告并引入第三方審計(jì)機(jī)制。與此同時(shí)，以強(qiáng)大的資產(chǎn)規(guī)模與信息優(yōu)勢(shì)為依托的金融行業(yè)也緊跟國(guó)際知名企業(yè)步伐，競(jìng)相聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等獨(dú)立第三方進(jìn)行審計(jì)。

表1 2008年、2009年我國(guó)企業(yè)發(fā)布CSR及其審驗(yàn)狀況*

二、社會(huì)責(zé)任審計(jì)的必要性與可行性

（一）必要性研究 社會(huì)責(zé)任審計(jì)在歐洲起步較早，2003年由歐洲社會(huì)和倫理責(zé)任協(xié)會(huì)公布的“AA1000”鑒證標(biāo)準(zhǔn)是全球首個(gè)專門關(guān)于CSR的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，通過(guò)使用一整套體系化的原則與指標(biāo)評(píng)價(jià)企業(yè)CSR的質(zhì)量及報(bào)告方履行社會(huì)責(zé)任的意愿，對(duì)審計(jì)主體的獨(dú)立性無(wú)偏性及勝任能力提出了具體要求。在此之后，美國(guó)、日本等工業(yè)發(fā)達(dá)國(guó)家也針對(duì)如何增信本國(guó)企業(yè)發(fā)布的CSR出臺(tái)了相應(yīng)的政策法規(guī)。由于我國(guó)在本世紀(jì)初才將CSR逐步引入到企業(yè)對(duì)外報(bào)告體系，起步較晚，除了公司本身對(duì)CSR的認(rèn)識(shí)不深之外，令更多國(guó)內(nèi)企業(yè)投入到正規(guī)化的CSR中去的是一股強(qiáng)勢(shì)的外部影響力：2008年5月，上海證券交易所提出了“每股社會(huì)貢獻(xiàn)值”的概念，接著又提出了強(qiáng)制性規(guī)定：A+H、上證公司治理指數(shù)成分股、金融股等三類公司發(fā)布年報(bào)時(shí)必須發(fā)布CSR，這使得涉足CSR領(lǐng)域的國(guó)內(nèi)企業(yè)數(shù)量猛增。但就CSR的編制內(nèi)容、報(bào)告格式及審核等方面都未有配套完整的政策法令予以規(guī)制，因此在企業(yè)具體的編制環(huán)節(jié)具有很大的自主性與隨意性。目前我國(guó)已發(fā)布的CSR內(nèi)容多為定性描述，可比性較差，存在較為嚴(yán)重的選擇性披露問(wèn)題。而如將基于第三方審計(jì)的思想引入進(jìn)來(lái)，配合相關(guān)監(jiān)管部門監(jiān)督企業(yè)履行國(guó)家相關(guān)政策法規(guī)，對(duì)于健全和完善現(xiàn)行的CSR體系，樹立和深化現(xiàn)階段我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任意識(shí)，全面提升企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力和可持續(xù)發(fā)展能力無(wú)疑具有重大的戰(zhàn)略意義。

（二）可行性研究 從日本和歐美等發(fā)達(dá)國(guó)家的CSR發(fā)表及審計(jì)演進(jìn)的歷程易知，對(duì)CSR實(shí)施審計(jì)是企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任并向社會(huì)傳遞良好信息的必然趨勢(shì)，而且如能將其納入獨(dú)立第三方審計(jì)的范疇，將現(xiàn)有國(guó)際通行的CSR審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，通過(guò)甄選和改善有機(jī)地整合至現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中，在具體操作中利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師已有的審計(jì)成果，附加一項(xiàng)社會(huì)責(zé)任審計(jì)，并相應(yīng)在審計(jì)費(fèi)用上予以提高，在邏輯上完全能夠通過(guò)理論檢驗(yàn)。在具體審計(jì)實(shí)務(wù)中，筆者提出建立“利益相關(guān)者導(dǎo)向型”審計(jì)模式。由企業(yè)全體利益相關(guān)者（主要有股東、員工、消費(fèi)者、政府和公眾五方）選派代表在企業(yè)中成立常設(shè)機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)日常社會(huì)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督，年終由其代表利益相關(guān)方聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)發(fā)布的CSR進(jìn)行審核，審計(jì)費(fèi)用由企業(yè)管理層支付，并列入“管理費(fèi)用”科目，在審計(jì)過(guò)程中配合審計(jì)人員進(jìn)行信息與相關(guān)資料的搜集，必要時(shí)負(fù)責(zé)聘請(qǐng)行業(yè)協(xié)會(huì)與權(quán)威專家等多方會(huì)同考核，最終審計(jì)報(bào)告直接郵寄至該機(jī)構(gòu)，并由其負(fù)責(zé)向利益相關(guān)者及社會(huì)公眾公布。其成本收益特性也較為明顯：（1）從企業(yè)自身角度。實(shí)施的審計(jì)過(guò)程能夠充分利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)技能和已有的對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)結(jié)論，歸并和簡(jiǎn)化審計(jì)流程，極大地提高了審計(jì)效率、降低了綜合審計(jì)成本。（2）從注冊(cè)會(huì)計(jì)師角度。有效的審計(jì)主體應(yīng)該滿足三個(gè)要件:一是能夠履行對(duì)受托責(zé)任的檢查和評(píng)價(jià)；二是獨(dú)立于委托人和受托人的第三方；三是具備專業(yè)知識(shí)和勝任能力。會(huì)計(jì)師事務(wù)所（注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)）不僅滿足上述三項(xiàng)條件，還可與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)同時(shí)進(jìn)行，相互佐證，節(jié)約時(shí)間、成本，提高審計(jì)效率；而且作為社會(huì)審計(jì)人員，其專業(yè)能力較強(qiáng)，并具備其它組織和部門無(wú)法比擬的獨(dú)立性（審計(jì)質(zhì)量的根本保證）與客觀性。這對(duì)于進(jìn)一步拓寬注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)范圍，增加事務(wù)所日常業(yè)務(wù)收入，提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)隊(duì)的社會(huì)地位與形象，以期更好、更全面地為社會(huì)提供獨(dú)立第三方鑒證服務(wù)具有深遠(yuǎn)的影響。（3）從外部環(huán)境角度。社會(huì)審計(jì)的引入能夠降低政府等相關(guān)職能部門對(duì)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的監(jiān)督檢查力度，有助于統(tǒng)一格式與報(bào)告內(nèi)容，進(jìn)而便于利益相關(guān)方對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行查詢索引，對(duì)于加快推行CSR披露體系的進(jìn)程，規(guī)范和深化對(duì)我國(guó)企業(yè)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)責(zé)任考核制度，最終實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)資源與環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展具有良好的外部效應(yīng)。

就目前來(lái)講，全面、細(xì)致、大規(guī)模在我國(guó)地推行社會(huì)責(zé)任審計(jì)，對(duì)不少企業(yè)來(lái)講其成本將是巨大的，也不具有現(xiàn)實(shí)意義?？紤]到我國(guó)企業(yè)狀況，可著重從與企業(yè)關(guān)系最為密切的五方利益相關(guān)者進(jìn)行考核，針對(duì)不同的相關(guān)主體，構(gòu)造五個(gè)審計(jì)循環(huán)，設(shè)計(jì)和執(zhí)行統(tǒng)一而有效的審計(jì)程序，進(jìn)而搜集與獲取審計(jì)證據(jù)。同時(shí)，還應(yīng)結(jié)合所處行業(yè)的自身特性，遴選和制定相應(yīng)的重點(diǎn)指標(biāo)，對(duì)企業(yè)的實(shí)際履行狀況進(jìn)行考核。積極有效地壓縮與控制企業(yè)固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與各種潛在風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)的履行社會(huì)責(zé)任所造成的不利影響，最終達(dá)到以最少的審計(jì)成本完成對(duì)企業(yè)所有重大方面社會(huì)責(zé)任履行情況的考核。這對(duì)加快推行CSR披露體系的進(jìn)程，規(guī)范和深化對(duì)我國(guó)企業(yè)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)責(zé)任考核制度，最終實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)資源與環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展具有重大的推動(dòng)作用。

［1］陽(yáng)秋林、李冬生：《建立中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的構(gòu)想》，《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》2004年第6期。

［2］何麗梅：《基于獨(dú)立環(huán)境報(bào)告的中日石油企業(yè)環(huán)境績(jī)效信息披露比較研究》，《中國(guó)人口資源與環(huán)境》2009年第6期。