法定盈余公積提取與補虧探討

江蘇廣播電視大學 孫鳳琴

一、法定盈余公積提取數(shù)的確定

《公司法》第一百六十七條規(guī)定公司分配當年稅后利潤時，應當提取利潤的百分之十列入公司法定公積金。公司法定公積金累計額為公司注冊資本的百分之五十以上的，可以不再提取。公司的法定公積金不足以彌補以前年度虧損的，在依照前款規(guī)定提取法定公積金之前，應當先用當年利潤彌補虧損。

［例1］甲公司2006年4月設立，2006年發(fā)生虧損700萬元；2007年獲得凈利1600萬元；2008年獲得凈利2500萬元；2009年發(fā)生虧損600萬元；2010年獲得凈利1000萬元。甲公司2006年發(fā)生虧損，很顯然不應該提取法定盈余公積，年末“盈余公積-法定盈余公積”賬戶貸方余額為零，年末“利潤分配-未分配利潤”賬戶借方余額為700萬元。2007年公司獲得凈利1600萬，因公司沒有法定公積金可用來彌補以前年度虧損，應該先用當年利潤彌補虧損，然后提取法定盈余公積，即應提取法定盈余公積90萬元。若2007年沒有其他利潤分配事項，年末“盈余公積——法定盈余公積”賬戶貸方余額為90萬元，“利潤分配——未分配利潤”賬戶貸方余額為810萬元。2008年公司獲得凈利2500萬元，沒有以前年度虧損需要彌補，應該提取法定盈余公積250萬元，若2008年沒有其他利潤分配事項，年末“盈余公積——法定盈余公積”賬戶貸方余額為340萬元，“利潤分配——未分配利潤”賬戶貸方余額為3060萬元。2009年發(fā)生虧損600萬，不應該提取法定盈余公積，年末“盈余公積——法定盈余公積”賬戶貸方余額仍為340萬元，“利潤分配——未分配利潤”賬戶貸方余額為2460萬元。2010年獲得凈利1000萬元，應該提取多少法定盈余公積，下面有兩種理解：

（1）因公司法定盈余公積340萬元不足以彌補上年度虧損600萬元，所以應該先用當年利潤彌補以前年度虧損，然后提取法定盈余公積，即應提取法定盈余公積40萬元。（2）因“利潤分配——未分配利潤”賬戶年末借方余額表示公司未彌補的虧損額，而公司上年末“利潤分配——未分配利潤”賬戶為貸方余額2460萬元，表示在2010年提取法定盈余公積之前公司并沒有未彌補的虧損，所以2010年應該提取法定盈余公積100萬元。

上述兩種理解從形式上來講第一種似乎更符合法條的語義，但是從道理上看應該是第二種理解才符合邏輯，即只有在以前年度虧損未予彌補的情況下才應該先用當年利潤彌補虧損再提取法定盈余公積。

［例2］乙公司2006年發(fā)生虧損700萬元，年末“盈余公積-法定盈余公積”賬戶貸方余額為2000萬元，年末“利潤分配-未分配利潤”賬戶為借方余額400萬元；2007年發(fā)生虧損500萬元；2008年發(fā)生虧損300萬元；2009年獲得凈利200萬元；2010年獲得凈利1000萬元。這幾年間公司沒有用法定盈余公積補虧。乙公司2006年、2007年、2008年連續(xù)發(fā)生虧損，每年都不應該提取法定盈余公積，而公司這幾年間沒有用法定盈余公積補虧，因此至2008年年末“利潤分配-未分配利潤”賬戶借方余額應該是1200萬元，“盈余公積-法定盈余公積”賬戶貸方余額仍為2000萬元。2009年獲得凈利200萬元，2010年獲得凈利1000萬元，這兩年分別應該提取法定的盈余公積，下面有兩種理解：

（1）因公司法定盈余公積2000萬元足以彌補以前年度虧損1200萬元，所以2009年應該提取法定盈余公積20萬元，2010年末應該提取法定盈余公積100萬元。（2）因2008年年末“利潤分配-未分配利潤”賬戶借方余額為1200萬元，表示公司未彌補的虧損額，而2009年和2010年兩年的凈利1200萬元剛好彌補以前年度未彌補的虧損，所以2009年和2010年都不應提取法定盈余公積。

上述兩種理解從形式上來講，第一種似乎更符合法條的語義，但是從公司實際操作來看第二種理解是常見的做法。以上市公司星湖科技為例，見表1。

表1 星湖科技股份有限公司年度報告摘要（表中為母公司數(shù)據(jù)，摘自該公司年度報告）

表1中，星湖科技2008年雖然獲得凈利36944072.06元，法定盈余公積遠大于以前年度虧損，但仍然沒有計提法定盈余公積，2009年獲得凈利224873745.59元，在彌補了以前年度虧損9990807.40元以后，計提了法定盈余公積21488293.82元。2008年廣東大華德律會計師事務所為該公司出具了標準無保留意見的審計報告，2009年立信大華會計師事務所為該公司出具了標準無保留意見的審計報告。

上市公司在確定當年是否提取法定盈余公積和提取多少法定盈余公積時，并不考慮法定盈余公積能不能夠足以彌補以前年度虧損，基本上都是在當年稅后利潤如果能夠彌補以前年度未彌補虧損的情況下，按照彌補虧損后的凈利潤百分之十提取法定盈余公積，當年稅后利潤如果不能夠彌補以前年度未彌補虧損就不提取法定盈余公積。既然“公司的法定公積金不足以彌補以前年度虧損的，在依照前款規(guī)定提取法定公積金之前，應當先用當年利潤彌補虧損?！边@款法律條文表述不夠清楚，容易引起歧義，而實際執(zhí)行中無論是公司還是專業(yè)人士，都理解為以當年稅后利潤是否能夠彌補以前年度未彌補虧損來確定法定盈余公積提取數(shù)，所以建議《公司法》第一百六十七條中上述這款規(guī)定修改為：公司有以前年度未彌補虧損的，在依照前款規(guī)定提取法定公積金之前，應當先用當年稅后利潤彌補虧損，當年稅后利潤不足以彌補以前年度未彌補虧損的，不提取法定公積金。

二、法定盈余公積補虧的選擇

《公司法》第一百六十九條規(guī)定公司的公積金用于彌補公司的虧損、擴大公司生產(chǎn)經(jīng)營或者轉(zhuǎn)為增加公司資本。但是，資本公積金不得用于彌補公司的虧損。法定公積金轉(zhuǎn)為資本時，所留存的該

項公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的百分之二十五。公司形成的法定公積金用于擴大公司生產(chǎn)經(jīng)營不需要特殊安排，就如公司的資本用于公司生產(chǎn)經(jīng)營一樣，公司法定公積金轉(zhuǎn)增資本上述規(guī)定也很清楚。但是使用法定公積金補虧現(xiàn)實中還是存在分歧?！镀髽I(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。根據(jù)這一規(guī)定，企業(yè)的虧損可以用以后年度的稅前利潤彌補（補虧年限不超過5年），換句話說企業(yè)賬面上未彌補的虧損，對于企業(yè)而言實際上是一筆財富。如果公司當年盈利但有以前年度的未彌補虧損，可以少交甚至不交企業(yè)所得稅，而以法定公積金彌補虧損，將會使企業(yè)失去以稅前利潤彌補以前年度虧損的財務利益，這顯然會損害公司及股東的利益。根據(jù)表1，如果星湖科技2008年度動用法定公積金彌補以前年度虧損46934879.46元，按照25%的企業(yè)所得稅稅率計算，2008年的凈利潤會減少11733719.87元，星湖科技沒有動用法定公積金彌補虧損是一個較好的做法。

另據(jù)上市公司廣電信息2007年度股東大會決議公告，該公司2007年度股東大會通過決議，將2007年末盈余公積21911萬元全部用于彌補公司的虧損，這種做法雖然會使其“利潤分配-未分配利潤”賬戶反映的虧損少些，但公司未來盈利年度的凈利潤將大幅減少，因此并不明智。

企業(yè)使用法定公積金補虧和用法定公積金轉(zhuǎn)增資本，雖然都屬于所有者權(quán)益的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)，但用法定公積金補虧需要慎重。為了維護公司及股東的利益，建議在稅法規(guī)定可以用稅前利潤彌補的期限以前最好不要動用法定公積金彌補虧損。

［1］法律法規(guī)出版社法規(guī)中心：《公司法》，法律出版社2006年版。

［2］《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，主席令第63號。