論作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的應(yīng)用

【摘 要】近年來中國現(xiàn)代物流業(yè)得到了較快發(fā)展但相較于國外現(xiàn)代物流企業(yè)，我國物流企業(yè)成本管理觀念還比較淡薄，不能準(zhǔn)確計(jì)算出不同物流服務(wù)產(chǎn)品的成本，對(duì)如何降低物流運(yùn)作成本也缺乏研究，還是使用傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法，而傳統(tǒng)成本計(jì)算方法不適合現(xiàn)代物流企業(yè)成本管理需要。因此研究出適合物流企業(yè)自身特點(diǎn)的成本管理方法已是必需。本文在研究作業(yè)成本法應(yīng)用特性，分析物流企業(yè)成本構(gòu)成特點(diǎn)及成本管理存在不足的基礎(chǔ)上，對(duì)作業(yè)成本法在物流企業(yè)成本管理中應(yīng)用的必要性與可行性進(jìn)行了分析，并就作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的具體應(yīng)用思路進(jìn)行了探討。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法；物流企業(yè)

隨著國民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)穩(wěn)定增長，中國現(xiàn)代物流業(yè)得到了較快的發(fā)展。但是真正能按照現(xiàn)代物流的運(yùn)作要求，提供物流一體化服務(wù)的很少，具有國際競(jìng)爭能力的現(xiàn)代物流企業(yè)更少。它們?cè)谔峁┪锪鞣?wù)方面比較落后，在企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理方面也比較落后。我國物流企業(yè)成本管理觀念還比較淡薄，不能準(zhǔn)確計(jì)算出不同物流服務(wù)產(chǎn)品的成本，對(duì)如何降低物流運(yùn)作成本也缺乏研究，還是使用傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法，而傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法是基于傳統(tǒng)制造業(yè)發(fā)展起來的，已經(jīng)不適合現(xiàn)代物流企業(yè)的成本管理，其計(jì)算出來的成本信息失真，會(huì)誤導(dǎo)物流企業(yè)的決策。因此研究出適合物流企業(yè)自身特點(diǎn)的成本管理方法已成為必需。

作業(yè)成本法在1930年末期已經(jīng)提出，直到80年代中期美國哈佛大學(xué)卡普蘭和庫珀（KaplanCooper）兩位教授撰寫了一系列案例、論文和著作，才得到了會(huì)計(jì)界和企業(yè)界的普遍重視。其基本原理是：作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)是溝通企業(yè)資源與最終產(chǎn)品之間的橋梁。作業(yè)取代產(chǎn)品成為企業(yè)成本核算的著眼點(diǎn)。作業(yè)成本法最初是用來解決因自動(dòng)化生產(chǎn)和產(chǎn)品多樣化等制造環(huán)境變化帶來的成本信息扭曲問題的，它提供了更準(zhǔn)確地計(jì)算產(chǎn)品成本的新思路，為企業(yè)決策提供了有價(jià)值的信息。隨著作業(yè)成本法在制造業(yè)中成功應(yīng)用，服務(wù)業(yè)采用作業(yè)成本法的呼聲也越來越高。物流業(yè)是由傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)經(jīng)整合與改造而來的，在產(chǎn)品服務(wù)特征、行業(yè)特性等方面有很大的相似性，隨著近幾年物流的升溫，應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行物流成本管理的研究成為國內(nèi)外學(xué)者研究的課題。

一、作業(yè)成本法在物流企業(yè)中應(yīng)用的適用性

分析作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的適用性，首先從分析物流企業(yè)的成本構(gòu)成入手，然后根據(jù)成本構(gòu)成的特點(diǎn)從必要性及可行性兩個(gè)角度進(jìn)行進(jìn)一步分析。

1．物流企業(yè)成本構(gòu)成。“第三方物流企業(yè)”是為客戶提供部分或全部物流功能服務(wù)的外部提供者，具有本身不擁有貨物，整合一個(gè)以上的物流功能，控制倉庫、運(yùn)輸設(shè)備等物流設(shè)施，按需提供全部或部分勞動(dòng)力和管理服務(wù)的特征。物流企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品──物流服務(wù)鏈，決定了物流企業(yè)成本構(gòu)成特性：（1）直接材料是可以歸結(jié)到某種物流服務(wù)產(chǎn)品成本之中的材

料。如用于包裝的紙箱、包扎帶等。（2）直接人工是指可追溯到所提供的服務(wù)產(chǎn)品的人工費(fèi)用。如專門為某產(chǎn)品錄入、查核、跟蹤各種單證的跟單員等發(fā)生的人工費(fèi)用等。（3）營運(yùn)間接費(fèi)用是物流企業(yè)成本中除直接人工和直接材料以外成本的統(tǒng)稱。如設(shè)備的營運(yùn)、折舊、維修等均不能歸入產(chǎn)品的直接成本而作為間接費(fèi)處理。它在整個(gè)營運(yùn)成本中占有相當(dāng)大的比重。（4）銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用。通常是自定單的取得和訂單的處理成本。物流企業(yè)的管理費(fèi)用，主要是與研究、開發(fā)和總體管理有關(guān)的成本。

2．物流企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的必要性?；谀壳拔锪髌髽I(yè)成本構(gòu)成的特點(diǎn)及成本管理不足，對(duì)引入作業(yè)成本法所能帶來的改善進(jìn)行分析：（1）提高成本數(shù)據(jù)計(jì)算準(zhǔn)確程度。通過在企業(yè)內(nèi)確立總目標(biāo)成本，劃分成本責(zé)任中心，建立成本模型，進(jìn)行成本核算，使原來物流企業(yè)內(nèi)模糊的、被扭曲的成本數(shù)據(jù)得以真實(shí)的體現(xiàn)。（2）優(yōu)化資源配置。作業(yè)成本法最大的特點(diǎn)就是可以通過成本動(dòng)因分解生產(chǎn)過程，對(duì)作業(yè)的細(xì)化讓我們能夠從全局角度去控制成本，同時(shí)優(yōu)化了資源的配置。（3）優(yōu)化企業(yè)價(jià)值鏈。作業(yè)成本法以作業(yè)為中心，利用作業(yè)成本計(jì)算提供的成本數(shù)據(jù)對(duì)物流的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行追蹤分析，為盡可能消除不增值作業(yè)、改進(jìn)增值作業(yè)、優(yōu)化價(jià)值鏈和作業(yè)鏈、實(shí)施業(yè)務(wù)流程再造提供有用信息，促進(jìn)了最大限度的節(jié)約。（4）改進(jìn)物流流程?？茖W(xué)的作業(yè)流程有利于減少資源消耗，降低成本，增加轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值，并將這些流程改善形成文檔化的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，進(jìn)而使企業(yè)在行業(yè)內(nèi)獲得持久競(jìng)爭優(yōu)勢(shì)。（5）提高管理水平。通過建立目標(biāo)成本，并分解到各成本責(zé)任中心，在成本控制中對(duì)各責(zé)任中心進(jìn)行考核，加強(qiáng)了企業(yè)各部門的成本意識(shí)，明確責(zé)任，改善了企業(yè)的管理水平。（6）實(shí)現(xiàn)客戶贏利性分析。目前物流企業(yè)無法針對(duì)客戶進(jìn)行成本分析，尤其是一些綜合性的物流中心，可能會(huì)造成為某些客戶提供服務(wù)時(shí)并沒有盈利甚至是在虧損。通過作業(yè)成本法對(duì)客戶進(jìn)行盈利性分析，可根據(jù)盈利能力對(duì)客戶進(jìn)行選擇。

3．物流企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的可行性。由于現(xiàn)行物流企業(yè)傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)存在的種種缺陷，以及物流企業(yè)的成本特征，使作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的應(yīng)用有其必要性。同時(shí)，我們還應(yīng)分析作業(yè)成本法在物流企業(yè)中應(yīng)用的可行性，主要有以下三點(diǎn)：（1）作業(yè)成本法理論體系的成熟。作業(yè)成本法從1930s末期概念的提出，八十年代作業(yè)成本系統(tǒng)理論體系的建立，到九十年代作業(yè)成本法的實(shí)際應(yīng)用，作業(yè)成本法己經(jīng)形成了一套完整的內(nèi)容框架、概念體系、動(dòng)因體系、作業(yè)成本財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系以及開發(fā)步驟和程序，同時(shí)，其實(shí)踐可行性也已基本得到了證實(shí)。另外，作業(yè)成本法的產(chǎn)生必然引發(fā)作業(yè)成本管理的興起，而作業(yè)成本管理的產(chǎn)生又使得企業(yè)即使未實(shí)行作業(yè)成本法也能運(yùn)用作業(yè)成本管理的思想降低成本、提高效益。這種相得益彰的關(guān)系，更增加了作業(yè)成本法在物流企業(yè)成本管理中應(yīng)用的可行性。（2）物流企業(yè)實(shí)行了先進(jìn)的計(jì)算機(jī)管理。由于物流企業(yè)的物流活動(dòng)在每一環(huán)節(jié)上都會(huì)涉及若干不同的作業(yè)流程及大量的作業(yè)信息數(shù)據(jù)，且作業(yè)成本計(jì)算的實(shí)施成本很高。要對(duì)這些繁雜的信息數(shù)據(jù)進(jìn)行加工處理和分析，必須借助于計(jì)算機(jī)軟件完成。因此，隨著計(jì)算機(jī)在物流企業(yè)中的不斷應(yīng)用和逐漸普及，在物流企業(yè)中應(yīng)用作業(yè)成本法必將越來越可行。（3）物流企業(yè)具有高素質(zhì)的管理人才。要對(duì)物流企業(yè)的成本運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行控制，需有高素質(zhì)人員進(jìn)行配合。目前我國物流企業(yè)在招聘新員工時(shí)會(huì)通過高校引入物流專業(yè)畢業(yè)生來充實(shí)物流管理隊(duì)伍，并對(duì)于企業(yè)原有會(huì)計(jì)人員、倉儲(chǔ)管理人員和相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)也進(jìn)行物流成本管理知識(shí)的重點(diǎn)培訓(xùn)。因此，隨著成本計(jì)算和控制人員素質(zhì)提高和經(jīng)驗(yàn)的不斷積累，物流企業(yè)逐漸引用和普及作業(yè)成本法必將可行。

二、作業(yè)成本法在第三方物流企業(yè)中應(yīng)用的具體思路

作業(yè)成本法核算基本步驟是：首先將企業(yè)提供的各種資源向各項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行分配，再將各項(xiàng)作業(yè)所耗用的資源向成本對(duì)象分配。物流企業(yè)是以物流服務(wù)合同作為成本對(duì)象，因此物流企業(yè)使用作業(yè)成本法的基本思路為：把物流企業(yè)所耗費(fèi)的各種資源成本分配給各個(gè)作業(yè)，再將各作業(yè)成本庫的成本分配給最終服務(wù)產(chǎn)品（物流服務(wù)合同）。作業(yè)成本法在物流企業(yè)中應(yīng)用一般可分為以下七個(gè)步驟：（1）確認(rèn)主要作業(yè)，建立作業(yè)中心。企業(yè)可以通過作業(yè)流程圖分析物流鏈上各作業(yè)之間的相互聯(lián)系，以便在合理的范圍內(nèi)整合同質(zhì)作業(yè)、劃分作業(yè)中心。在確認(rèn)主要作業(yè)時(shí)可參考主要的物流活動(dòng)，然后根據(jù)物流企業(yè)具體情況確定其主要作業(yè)。確定作業(yè)之后，可選擇有代表性的主要作業(yè)，并將作業(yè)適當(dāng)合并，建立作業(yè)中心。（2）確認(rèn)各類資源耗費(fèi)。資源成本信息主要來源是總分類賬，它提供了諸如企業(yè)今年支付了多少工資、多少折舊以及應(yīng)支付多少稅金等信息。資源的確認(rèn)是在作業(yè)的確認(rèn)基礎(chǔ)上進(jìn)行的，每項(xiàng)作業(yè)必涉及相關(guān)的資源，與作業(yè)無關(guān)的資源應(yīng)從作業(yè)成本法核算中剔除。（3）確定資源動(dòng)因。資源動(dòng)因是資源被作業(yè)消耗的方式和原因，它表現(xiàn)了資源消耗量與作業(yè)之間的關(guān)系，是把資源成本分配到作業(yè)的基本依據(jù)。資源動(dòng)因分析是通過對(duì)資源消耗情況、資源分配情況的分析，評(píng)價(jià)各項(xiàng)作業(yè)有效性的方法。（4）根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)所耗費(fèi)的資源動(dòng)因數(shù)，將資源費(fèi)用歸集到各個(gè)作業(yè)，計(jì)算作業(yè)中心成本。這些資源通?？蓮钠髽I(yè)的總分類賬中得到，但總分類賬沒有執(zhí)行各項(xiàng)作業(yè)所消耗資源的成本。故必須將獲得的資源成本分配到作業(yè)上去。資源費(fèi)用依據(jù)資源動(dòng)因系數(shù)分配到作業(yè)之上，形成作業(yè)中心成本。（5）確認(rèn)成本動(dòng)因。將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品或服務(wù)中，計(jì)算出作業(yè)的單位成本。（6）分配各作業(yè)中心成本到成本對(duì)象。根據(jù)計(jì)算出的作業(yè)成本動(dòng)因率和各物流服務(wù)合同所消耗的各項(xiàng)作業(yè)的作業(yè)動(dòng)因數(shù)量，把各作業(yè)中心成本分配到各成本對(duì)象中。成本對(duì)象的間接費(fèi)用=∑作業(yè)動(dòng)因數(shù)量×作業(yè)成本動(dòng)因率。（7）計(jì)算各成本對(duì)象的（物流服務(wù)合同）總成本。作業(yè)中心成本分配到成本對(duì)象的間接費(fèi)用，加上直接追溯到成本對(duì)象的直接材料費(fèi)用和直接人工費(fèi)用就可得到成本對(duì)象總成本。成本對(duì)象總成本=直接費(fèi)用+間接費(fèi)用。通過以上七個(gè)步驟，物流企業(yè)把資源耗費(fèi)通過作業(yè)計(jì)算出成本對(duì)象總成本。

三、結(jié)語

本文通過物流企業(yè)成本管理的特征，說明了作業(yè)成本法在物流企業(yè)應(yīng)用的必要性和可行性，因此物流企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法已成為現(xiàn)實(shí)選擇。但物流企業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本法的過程中應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際情況，制定適合本企業(yè)發(fā)展的作業(yè)成本法實(shí)施計(jì)劃。在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)，需注意以下幾點(diǎn)問題：（1）必須要有高層領(lǐng)導(dǎo)人的支持，全體員工的參與以及對(duì)管理人員的培訓(xùn)。實(shí)施作業(yè)成本法是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要提高人員素質(zhì)，對(duì)管理人員，特別是會(huì)計(jì)人員和統(tǒng)計(jì)人員的培訓(xùn)是非常重要的，他們必須理解作業(yè)成本法的要求、作業(yè)成本法的作用及其關(guān)鍵的概念，理解作業(yè)成本法所提供信息的重要性。（2）作業(yè)成本法應(yīng)逐步開展，不要急于在企業(yè)全面展開。物流服務(wù)中每個(gè)物流環(huán)節(jié)本身是一個(gè)作業(yè)，在每一個(gè)作業(yè)中又包含了許多的低層作業(yè)。若考慮整個(gè)物流過程，將是一個(gè)極其復(fù)雜的作業(yè)鏈組合，在物流企業(yè)全面實(shí)施作業(yè)成本法會(huì)遇到很大的困難。但可以在某些物流環(huán)節(jié)上小規(guī)模的實(shí)施作業(yè)成本法。（3）作業(yè)的劃分不宜太粗也不宜太細(xì)。太粗則難以揭示管理改善的機(jī)會(huì)，太細(xì)則不僅不能得到更多的有用信息，反而有可能造成分析紊亂。（4）資源的歸集與物流企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)應(yīng)盡量一致，以便減少在各成本組之間進(jìn)行費(fèi)用歸集的工作量。改善現(xiàn)有的組織機(jī)構(gòu)，將組織結(jié)構(gòu)的設(shè)計(jì)與企業(yè)費(fèi)用的發(fā)生結(jié)合起來考慮，既便于成本核算又便于物流企業(yè)優(yōu)化作業(yè)鏈。

物流企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本管理已成為其現(xiàn)實(shí)選擇，在實(shí)施過程中如果注意以上幾點(diǎn)，將有利于其做出正確的成本分析，提高客戶盈利水平，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭實(shí)力。

參 考 文 獻(xiàn)

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