預(yù)約定價制度的中美比較

【摘 要】隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的不斷加快，跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價交易越來越多。預(yù)約定價制度作為解決轉(zhuǎn)讓定價問題的一種事先確認(rèn)的制度應(yīng)運而生。由于我國的預(yù)約定價制度起步比較晚，通過借鑒國際經(jīng)驗來完善我國的預(yù)約定價稅制有著重要意義。

【關(guān)鍵詞】預(yù)約定價制度；關(guān)聯(lián)企業(yè)；轉(zhuǎn)讓定價

一、我國預(yù)約定價制度存在的問題

我國引進(jìn)預(yù)約定價制度較晚，1998年才首次提出可以采用預(yù)約定價的方法來解決稅務(wù)部門與企業(yè)在轉(zhuǎn)讓定價問題上發(fā)生的糾紛。因此，它存在著一些問題：（1）有關(guān)保密的規(guī)定還不能很好的指導(dǎo)實踐。納稅人在申請預(yù)約定價協(xié)議的時候，要根據(jù)稅務(wù)機關(guān)的要求提供相關(guān)資料，并且為了達(dá)成預(yù)約定價安排，納稅人往往提供的資料都是真實的，并且肯定涉及納稅人的商業(yè)機密。我國規(guī)定，對納稅人所提供的談簽資料，稅企雙方都具有保密的義務(wù)，但并未指明哪些相關(guān)條款對該保密行為進(jìn)行保護(hù)，也未說明未盡到保密責(zé)任會受到什么樣的處罰。并且，納稅人提供資料，經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)的審查后，也許最終不能達(dá)成協(xié)議安排，那么稅務(wù)機關(guān)是否會將這些資料或信息用于企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價時候調(diào)整，也是納稅人非常擔(dān)心的問題，這些都將阻礙預(yù)約定價制度我國的發(fā)展。（2）預(yù)約定價的費用沒有明確。一般來說，預(yù)約定價的申請都應(yīng)該是有費用的，因為預(yù)約定價的談簽過程中稅務(wù)機關(guān)要花費巨大的人力物力。當(dāng)前我們國家預(yù)約定價發(fā)展處于起步階段，申請預(yù)約定價的企業(yè)較少，我們的預(yù)約定價申請還沒有收費。鑒于目前的情況，我們可以少量的收取費用，以降低稅務(wù)機關(guān)的受理成本，也可以提高預(yù)約定價申請的質(zhì)量，提高稅企雙方的工作效率。（3）關(guān)鍵假設(shè)條件的內(nèi)容不夠詳細(xì)具體。關(guān)鍵性假設(shè)是預(yù)約定價安排的重要內(nèi)容，同時也是安排能否簽訂的決定性因素。關(guān)鍵性假設(shè)涉及交易的產(chǎn)業(yè)環(huán)境、市場波動、第三方交易、成本、利潤等因素，它決定了企業(yè)采用什么樣的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法，決定了調(diào)整的深度和廣度。我國預(yù)約定價相關(guān)法律中，僅僅提及了需要設(shè)定關(guān)鍵性假設(shè)，并未列舉關(guān)鍵性假設(shè)應(yīng)包含哪些內(nèi)容。其設(shè)定的原則應(yīng)為寬泛性原則和彈性原則相結(jié)合，保證企業(yè)因正常的經(jīng)濟(jì)形勢變化而導(dǎo)致的變化不影響預(yù)約定價安排的正常執(zhí)行，也要是定價安排便于根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢的變動而修訂。（4）沒有規(guī)定撤銷APA

協(xié)議的條件。在我國預(yù)約定價安排的相關(guān)法律法規(guī)中規(guī)定了如果納稅人有違反預(yù)約定價安排的行為，稅務(wù)機關(guān)可以視情況進(jìn)行修訂或相關(guān)處理，并可以終止預(yù)約定價安排的執(zhí)行，但是未明確在什么情況下，稅務(wù)機關(guān)可以終止預(yù)約定價安排的執(zhí)行。

二、美國的預(yù)約定價制度及對我國的借鑒

1．美國的預(yù)約定價制度。（1）美國預(yù)約定價制度的發(fā)展概況。美國于1990年首先提出建立預(yù)約定價制度。美國國內(nèi)收入局于1991年正式公布了稅收程序91～22，該稅收程序開啟了美國預(yù)約定價制度的大門，91～22稅收程序經(jīng)歷了多次修訂，最終演變?yōu)楝F(xiàn)行的2008-31稅收程序。整體而言，美國APA規(guī)則建立的比較完善，代表了世界先進(jìn)水平。美國預(yù)約定價制度的改革主要側(cè)重于增加納稅人的披露義務(wù)以及提高申請費用，這表明美國的APA體制已經(jīng)進(jìn)入了一個成熟的發(fā)展階段，不必一味依靠低價策略來吸引納稅人。（2）美國預(yù)約定價制度發(fā)展中呈現(xiàn)的特點。一是美國對于預(yù)約定價設(shè)置專業(yè)機構(gòu)進(jìn)行集中管理。美國對于預(yù)約定價設(shè)置了專業(yè)的機構(gòu)進(jìn)行集中管理，目前由IRS負(fù)責(zé)美國APA的簽署與實施工作。IRS的APA辦公室共有四個分支機構(gòu)，第一和第三分支機構(gòu)主要由APA小組負(fù)責(zé)人組成，第二分支機構(gòu)主要由位于華盛頓特區(qū)的經(jīng)濟(jì)學(xué)家組成，第四分支機構(gòu)的總部設(shè)在加州，其職員同時由APA小組負(fù)責(zé)人和經(jīng)濟(jì)學(xué)家組成。二是美國預(yù)約定價稅制在立法和實踐中均體現(xiàn)靈活性。第一，立法上的靈活性體現(xiàn)在其專門規(guī)定了適合小企業(yè)的預(yù)約定價制度。稅務(wù)機關(guān)在推行預(yù)約定價制度時應(yīng)該考慮其普遍適用性，即不僅對大中型企業(yè)適用，也應(yīng)靈活地考慮小型企業(yè)的現(xiàn)狀，因時制宜地給予其適用待遇，簡化程序、降低收費標(biāo)準(zhǔn)、減輕文檔資料準(zhǔn)備方面的負(fù)擔(dān)等，以吸引小企業(yè)納稅人參與預(yù)約定價，一讓它們也能分享到預(yù)約定價的優(yōu)越性，以體現(xiàn)法律的實質(zhì)公平原則。第二，實踐上的靈活性體現(xiàn)在對轉(zhuǎn)讓定價方法采用實行最優(yōu)原則。實行最優(yōu)法原則，即依照實際情況對正常交易結(jié)果能夠進(jìn)行最可靠衡量的方法，因而不存在絕對優(yōu)先適用的方法，這使得轉(zhuǎn)讓定價方法的適用有了很大的靈活性。納稅人可以就不同的交易類型選擇不同的方法。三是重視關(guān)鍵假設(shè)的作用，對于關(guān)鍵假設(shè)變化引起的后果進(jìn)行明確界定。關(guān)鍵假設(shè)對轉(zhuǎn)讓定價結(jié)果具有實質(zhì)性的影響，能夠引致APA的撤銷或重新談判。美國APA立法高度重視關(guān)鍵假設(shè)以避免不必要爭端，明確提出關(guān)鍵假設(shè)的概念，并且對于關(guān)鍵假設(shè)發(fā)生變化的后果進(jìn)行了界定。在預(yù)約定價執(zhí)行過程，只要事實情況未符合關(guān)鍵假設(shè)，納稅人都應(yīng)注意與稅務(wù)當(dāng)局在雙（多）邊預(yù)約定價情形下，應(yīng)予及時通告與討論。

2．美國的預(yù)約定價制度對我國的借鑒。（1）我國目前對于預(yù)約定價并沒有設(shè)置專業(yè)機構(gòu)進(jìn)行管理，目前處理預(yù)約定價的傳統(tǒng)稅務(wù)部門距離預(yù)約定價運作所需的專業(yè)性還存在一定的距離。鑒于預(yù)約定價的高度專業(yè)性，可以借鑒美國經(jīng)驗，加快培養(yǎng)預(yù)約定價所需的專業(yè)人才，建立我國的APA專業(yè)機構(gòu)，以適應(yīng)預(yù)約定價發(fā)展的需要。（2）我國目前還沒有制定針對小企業(yè)納稅人的預(yù)約定價程序規(guī)則，限制了APA的適用范圍，一定程度上限制了APA在我國的發(fā)展。因此應(yīng)該制度針對小企業(yè)納稅人的預(yù)約定價程序。（3）我國并沒有關(guān)鍵假設(shè)的相關(guān)規(guī)定，鑒于關(guān)鍵假設(shè)在預(yù)約定價稅制中的極端重要性，有必要在立法中提出關(guān)鍵假設(shè)的概念，并對其變化產(chǎn)生的后果進(jìn)行明確界定。

三、完善我國預(yù)約定價制度的建議

（1）加快雙邊或多邊APA的立法工作。為了盡量減少雙重征稅的可能，預(yù)約定價協(xié)議應(yīng)盡量采取雙邊或多邊的預(yù)約定價協(xié)議，但我國的預(yù)約定價主要單邊預(yù)約定價協(xié)議。在什么規(guī)模的企業(yè)可以申請預(yù)約定價協(xié)議上，應(yīng)根據(jù)我國預(yù)約定價制度的發(fā)展，逐步有大型企業(yè)擴(kuò)大至中小型企業(yè)，是中小型企業(yè)也可以享受預(yù)約定價發(fā)展的成果。（2）制定新的專門的“預(yù)約定價操作規(guī)程”。預(yù)約定價操作規(guī)程是實施預(yù)約定價的必要條件，如果沒有相關(guān)的規(guī)程，那么稅企雙方在執(zhí)行預(yù)約定價協(xié)議的過程中就沒有明確的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)，協(xié)議將難以執(zhí)行。預(yù)約定價操作規(guī)程的制定不僅要詳盡具體，其可操作性是一定注意，特別是都要做出具體的規(guī)定在有關(guān)申請、審定及文件修訂等方面，其中包括對企業(yè)提供的資料中有關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)的各種具體因素，還有對未來經(jīng)營效益的推測，有關(guān)前提條件以及重要假設(shè)等均應(yīng)做出詳盡的規(guī)定。（3）增加處罰條款和保密條款。在APA的申請和簽訂過程中，會耗費大量的人力和物力，因此雙方將會盡量將所簽訂的APA履行完整，否則不但造成浪費，也會使雙方當(dāng)事人喪失信心。對故意不履行協(xié)議的當(dāng)事人進(jìn)行處罰，以保證協(xié)議的嚴(yán)肅性。所以在相關(guān)立法中應(yīng)增加“處罰條款”，是非常有必要的。在訂立APA的過程中，納稅人必然會將自己的某些機密信息向國家稅務(wù)當(dāng)局披露，如果泄露出去，納稅人肯定會有很大的損失。因此必須增加保密條款，監(jiān)督稅務(wù)機關(guān)的行為。（4）加強對APA信息利用的管理工作。關(guān)于利用APA信息的問題，相關(guān)立法中在關(guān)于預(yù)約定價應(yīng)予以明確。尊重納稅人的權(quán)益，在對納稅人轉(zhuǎn)移定價的審計工作中不得擅自將納稅人提交的信息用于此處，與納稅人進(jìn)行相關(guān)談判卻可以做一些靈活處理。

此外，應(yīng)當(dāng)加強溝通與合作，不僅是國內(nèi)稅務(wù)機關(guān)之間，更包括不同地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)、國稅與地稅機關(guān)，避免一家企業(yè)需與國內(nèi)多個稅務(wù)機關(guān)簽訂多份預(yù)約定價協(xié)議，從而無謂地提高企業(yè)的成本。

參 考 文 獻(xiàn)

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