管理會計在企業(yè)的應用

乞金根

目前，管理會計在我國的應用正處在一個關鍵的轉折點上，急需將以往企業(yè)中的應用的經(jīng)驗加以總結和提高，形成我國的管理會計理論和方法體系，以適應企業(yè)經(jīng)營機制轉變的需要，保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的高效率，以促進企業(yè)自身適應能力的提高。該文就管理會計中的作業(yè)成本法的應用略作分析。

管理會計；作業(yè)成本法；ABC；應用

1.作業(yè)成本法的界定

作業(yè)成本計算(Activity-Based Costing，簡稱ABC作業(yè)成本法)及作業(yè)成本管理(Activity-Based Management，簡稱ABM)是一個以作業(yè)為基礎的管理信息系統(tǒng)。它以作業(yè)為中心，通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認、計量，最終計算出相對真實的產(chǎn)品成本。同時，通過對所有與產(chǎn)品相關聯(lián)作業(yè)活動的追蹤分析，為盡可能消除“不增值作業(yè)”、改進“增值作業(yè)”、優(yōu)化“作業(yè)鏈”和“價值鏈”、增加“顧客價值”提供有用信息，促使損失、浪費減少到最低限度，提高決策、計劃、控制的科學性和有效性，最終達到提高企業(yè)的市場競爭能力和贏利能力、增加企業(yè)價值的目的。

2.企業(yè)實施作業(yè)成本法的原則

成本效益原則。所謂成本效益原則，就是執(zhí)行某一工作帶來的收益與執(zhí)行該項工作所花費的成本之間的關系。收益大于成本則該項工作可行，反之則不可行。在作業(yè)成本計算方法下所涉及到的對于繁多作業(yè)的確認、成本中心的劃分、成本動因的選擇以及為實施ABC所需要的比傳統(tǒng)成本核算更多的原始數(shù)據(jù)的采集、處理，無疑會加大操作實施ABC的成本，這就要我們在設計實施ABC時不僅要考慮作業(yè)的合并與分離，成本動因的確定等方面所花費的成本，而且還要考慮由于實施ABC獲得的成本準確性帶來的經(jīng)營決策上的收益。

易操作性原則。所謂易操作性原則，就是方便、實用、易于實施。ABC是不同于傳統(tǒng)成本計算的一種嶄新成本計算方法，實踐上具有一定難度，因此操作實施設計時要重點考慮是否容易操作。易操作性包括信息資料搜集的明確性、計算步驟的明晰性等。

易理解性原則。所謂易理解性原則就是ABC操作實施設計方案不但要使成本會計人員容易接受，而且還要使非成本會計人員易于理解。為此，計算方法上應盡量做到數(shù)學運算邏輯清楚，文字表述簡易；憑證設計上盡量做到文字規(guī)范，含義清晰，格式標準一致。

動態(tài)一致性原則。所謂動態(tài)一致性是指在相對一致的基礎上進行作業(yè)成本計算操作實施設計時，還應與企業(yè)的發(fā)展、工藝流程的改變、作業(yè)的變化等動態(tài)地結合起來，以充分發(fā)揮作業(yè)成本計算在提供信息準確性和作業(yè)管理方面的優(yōu)勢。當然，在一個不足以導致作業(yè)或成本動因發(fā)生改變的一定時期內(nèi)，一致性原則應占主導地位，否則頻繁地調(diào)整會讓會計核算與管理人員感到無所適從。另外，需注意的一點是，在進行動態(tài)調(diào)整時應在相關報告中予以特別說明。

3.作業(yè)成本法實施的困難及其在實際工作中的應用措施

A.實行ABC需要較多的基礎資料信息與企業(yè)現(xiàn)有信息系統(tǒng)落后的問題

雖然近年來中國企業(yè)的信息化進程發(fā)展較快，但在企業(yè)中的應用還遠遠未達到MRPII（制造資源計劃）和CIMS（計算機/現(xiàn)代集成制造系統(tǒng)）的程度。ABC需要另行收集許多信息，尤其是成本動因信息。但目前我國企業(yè)會計基礎工作較差，信息收集有一定難度。這必然導致成本動因消耗量的確認有一定誤差，影響ABC的準確性。對相當多的中國企業(yè)來說，盡管應用ABC可以給企業(yè)帶來效益，但較高的實施成本(建立健全電算化系統(tǒng)、儀器儀表計量裝置等)是推行這一先進方法的一大障礙。從根本上消除這一障礙必須從硬件上下工夫。依據(jù)目前我國企業(yè)的實際情況，這不是一朝一夕所能完成的。在這個過程中，進行成本動因合并以減少成本動因信息量的收集，從而降低實施成本便顯得尤為重要。對于成本動因合并，我們從實踐中提出兩種方法：一是“數(shù)學分析法”，即利用數(shù)學方法，根據(jù)成本動因“量的同質性”，把數(shù)量屬性相同或相似的成本動因合并在一起的方法；二是調(diào)查分析法，是指深人生產(chǎn)現(xiàn)場，熟悉工藝流程，通過與企業(yè)技術人員座談了解各項工作的自然屬性，以方便部門作業(yè)管理為原則，主要根據(jù)“質的同質性”(自然屬性相同或相似)，在部門內(nèi)部工序間把一些不太重要的同質性作業(yè)合并至重要作業(yè)中去的方法。成本動因合并后，收集多個成本動因信息資料的過程將轉化為僅需收集代表成本動因(合并后所保留的成本動因)信息資料的過程，這一轉化無疑會降低實施成本。但有一點需要注意，成本動因合并后并非越少越好，成本動因的適宜數(shù)量需要根據(jù)企業(yè)采用作業(yè)成本計算的意圖來決定。如果企業(yè)當前最為急切的是要解決產(chǎn)品成本的真實性問題，合并的幅度可適當加強：如果企業(yè)采用ABC，不僅應用于提高成本計量的準確性，而且還致力于成本管理，則合并幅度不宜過大。過多的跨部門進行成本動因合并，會不方便以部門為中心實施作業(yè)管理，這在我國目前管理手段較為落后、管理輻射范圍不高情況下尤為如此。

B.企業(yè)最高管理層對ABC的認同和支持問題

中國企業(yè)對ABC制度的認可程度，國內(nèi)學者雖未組織過系統(tǒng)的問卷調(diào)查，但從我們選取試點企業(yè)的過程中可窺見一斑：有些企業(yè)拒絕合作；有些企業(yè)雖經(jīng)評定且證明效益可觀，但因時機或條件限制并未具體實施；當然也有企業(yè)對這一新制度很感興趣，并且正在實施之中，但這類企業(yè)畢竟為數(shù)不多。拒絕或不熱心的原因很多，既和我們所處區(qū)域欠發(fā)達有關，更和我們選擇企業(yè)的體制有關，也和企業(yè)處于轉軌時期，思想動蕩、矛盾很多、無暇顧及相聯(lián)系，當然領導層的管理會計應用水平、膽識和責任感無疑是重要原因。就全國范圍來看，對ABC的認同程度與西方發(fā)達國家有較大的差距應是不爭的事實。從我們試點的幾個企業(yè)看，這種新方法并不是不適合中國企業(yè)，而僅僅是某些原因，包括理解的偏差或誤解而造成某些適合運用ABC的企業(yè)將其束之高閣。對于這種認識障礙，會計理論界應做出不懈的努力。首先應從理論上準確界定作業(yè)成本計算的基本概念，明晰作業(yè)成本計算的實施程序和方法，明確作業(yè)成本計算的應用范圍和應用條件并大力宣傳ABC應用成果；其次會計工作者在推行ABC過程中，注意工作技巧和方法，加強與合作單位各方面人員的溝通，使他們理解ABC的作用和職能，主動地推行和參與ABC設計和應用工作。

C.充分利用企業(yè)原有信息系統(tǒng)問題

實施ABC過程中曾出現(xiàn)應用者不能很好地利用原有企業(yè)信息系統(tǒng)，增加了“不增值作業(yè)”的問題。例如，在以人工工時作為分配基準的傳統(tǒng)成本計算方法下，實施ABC需要的人工工時應是稍經(jīng)加工就可獲取的信息。如果車間成本核算員和統(tǒng)計員的信息不對稱，成本核算員在收集這一信息時往往會去翻閱生產(chǎn)一線工人填制的原始憑證，重復統(tǒng)計人員的工作，從而發(fā)生“不增值作業(yè)”，增加收集信息資料的實行成本。對于這個問題，ABC推行人員要全面熟悉試點企業(yè)的有關業(yè)務內(nèi)容和工作流程，恰當處理兩種成本計算方法之間的關系，靈活加以變通，設計出合理的人員分工制度和憑證傳遞程序，制定出科學的信息收集體系，以減少“不增值作業(yè)”的發(fā)生。切忌忽視東西方企業(yè)差異，盲目把適合西方企業(yè)的一整套設計方案不加選擇地應用于中國企業(yè)。

[1]王蘭輝.淺論作業(yè)成本法在現(xiàn)代企業(yè)的應用.河南機電高等?？茖W校學報.2006

[2]江其玟，榮瑋.作業(yè)成本法在我國制造企業(yè)的應用研究.價值工程.2005

[3]劉湘衛(wèi).論財務會計與管理會計的整合.財務與金融.2009