談基層醫(yī)療單位無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算

【摘要】本文根據(jù)《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》有關(guān)無(wú)形資產(chǎn)核算的規(guī)定，結(jié)合基層醫(yī)療單位無(wú)形資產(chǎn)管理實(shí)際，詳細(xì)闡述基層醫(yī)療單位無(wú)形資產(chǎn)的含義、無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算方法，旨在幫助基層醫(yī)療單位會(huì)計(jì)人員做好無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算。

【關(guān)鍵詞】基層醫(yī)療單位《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》無(wú)形資產(chǎn)

自2012年1月1日起，基層醫(yī)療單位開始實(shí)施《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》。筆者在會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育培訓(xùn)過程中，自學(xué)了《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》，感覺受益匪淺。通過學(xué)習(xí)，筆者對(duì)基層醫(yī)療單位無(wú)形資產(chǎn)的核算有了新的認(rèn)識(shí)。在此，筆者不揣淺陋，擬對(duì)基層醫(yī)療單位無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算談一點(diǎn)粗淺之見。

一、無(wú)形資產(chǎn)的含義

按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)而能為基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)提供某種權(quán)利的資產(chǎn)?；鶎俞t(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)包括土地使用權(quán)、基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)購(gòu)入的單獨(dú)計(jì)價(jià)的應(yīng)用軟件及其他財(cái)產(chǎn)權(quán)利等。

需要注意的是：應(yīng)用軟件必須是基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)購(gòu)入的、且單獨(dú)計(jì)價(jià)者，方可歸類為無(wú)形資產(chǎn)。如，鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院擁有的B超機(jī)及其B超機(jī)里的軟件。單位購(gòu)置時(shí)，B超機(jī)與其B超機(jī)的軟件一并購(gòu)置，軟件不能單獨(dú)存在，所以，B超機(jī)及其B超機(jī)里的軟件一并列作固定資產(chǎn)，而不能作為無(wú)形資產(chǎn)單獨(dú)核算。而鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院財(cái)務(wù)部門的會(huì)計(jì)軟件，獨(dú)立存在，則應(yīng)單獨(dú)作為無(wú)形資產(chǎn)核算。

二、無(wú)形資產(chǎn)核算涉及的賬戶

（一）“無(wú)形資產(chǎn)”賬戶

1.用途：核算基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)為開展公共衛(wèi)生服務(wù)和基本醫(yī)療服務(wù)及其管理活動(dòng)而持有的、不具有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)，包括基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的應(yīng)用軟件及土地使用權(quán)等。

2.性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類賬戶。

3.結(jié)構(gòu)：借方登記增加的無(wú)形資產(chǎn)成本，具體包括實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)。按照確定的成本，貸方登記減少的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值。期末借方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)已入賬無(wú)形資產(chǎn)的賬面余額。

4.明細(xì)賬戶：按照無(wú)形資產(chǎn)的類別和項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

（二）“固定基金”賬戶

1.用途：核算基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)固定資產(chǎn)、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)所形成的資金占用。

2.性質(zhì)：“固定基金”賬戶屬于凈資產(chǎn)類賬戶。

3.結(jié)構(gòu)：貸方登記增加數(shù)額，借方登記減少數(shù)額，固定基金（無(wú)形資產(chǎn)占用）期末貸方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)資金占用金額；固定基金賬戶（無(wú)形資產(chǎn)占用）期末貸方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)資金占用金額。

4.明細(xì)賬戶：按資產(chǎn)占用情況，設(shè)置“固定資產(chǎn)占用”、“在建工程占用”和“無(wú)形資產(chǎn)占用”一級(jí)明細(xì)賬戶，進(jìn)行明細(xì)核算。

（三）“待攤支出”賬戶

1.用途：核算基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)為組織、管理基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)活動(dòng)等日常發(fā)生且需要分?jǐn)傊玲t(yī)療支出和公共衛(wèi)生支出的各項(xiàng)間接支出。

2.性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類賬戶。

3.結(jié)構(gòu)：借方登記無(wú)法直接確定歸屬于基本醫(yī)療或公共衛(wèi)生服務(wù)的各項(xiàng)水、電、供暖、人員工資等待攤支出，在發(fā)生時(shí)按照實(shí)際支出金額，貸方登記期末，將本賬戶余額按照職工人數(shù)、場(chǎng)地面積等合理可行的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)計(jì)算并分?jǐn)傊玲t(yī)療支出和公共衛(wèi)生支出時(shí)，按照計(jì)算的分?jǐn)偨痤~，期末借方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)尚未分?jǐn)偟拇龜傊С鲇囝~。本賬戶年末應(yīng)無(wú)余額。

4.明細(xì)賬戶：“待攤支出”賬戶按照待攤支出的種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

三、無(wú)形資產(chǎn)的核算

(一)購(gòu)入無(wú)形資產(chǎn)的核算

按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)，按照實(shí)際支付的價(jià)款計(jì)價(jià)。

基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)購(gòu)入無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)在增加固定基金的同時(shí)，增加無(wú)形資產(chǎn)。需要注意的是現(xiàn)行《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》采取雙軌制核算模式，要求進(jìn)行提供會(huì)計(jì)資料的同時(shí)一并提供財(cái)務(wù)資料，作出增加財(cái)政基建設(shè)備補(bǔ)助支出和財(cái)政補(bǔ)助收入的會(huì)計(jì)處理。

【例1】×日，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院用財(cái)政基建設(shè)備補(bǔ)助款通過政府采購(gòu)方式購(gòu)入會(huì)計(jì)軟件一套，價(jià)款20 000元，交付使用。會(huì)計(jì)處理如下：

借：固定資產(chǎn) 20 000

貸：固定基金——無(wú)形資產(chǎn)占用 20 000

同時(shí)

借：財(cái)政基建設(shè)備補(bǔ)助支出 20 000

貸：銀行存款 20 000

實(shí)際工作中，基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)自行購(gòu)置無(wú)形資產(chǎn)的，在作出增加無(wú)形資產(chǎn)和固定基金的同時(shí)，作出付款的會(huì)計(jì)處理。

【例2】×日，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院用財(cái)政基建設(shè)備補(bǔ)助款購(gòu)入軟件一套，連同軟件培訓(xùn)費(fèi)用等價(jià)款共計(jì)35 000元，交付使用。會(huì)計(jì)處理如下：

借：固定資產(chǎn) 35 000

貸：固定基金——無(wú)形資產(chǎn)占用 35 000

同時(shí)

借：待攤支出 35 000

貸：銀行存款 35 000

月末，分配待攤支出

借：財(cái)政基建設(shè)備補(bǔ)助支出 35 000

貸：待攤支出 35 000

（二）關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)攤銷問題

無(wú)形資產(chǎn)攤銷是指對(duì)無(wú)形資產(chǎn)按照其使用年限或所有人受益比例定期分?jǐn)傎?gòu)置成本的會(huì)計(jì)處理活動(dòng)。無(wú)形資產(chǎn)攤銷與固定資產(chǎn)折舊類似。攤銷費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，從而減少當(dāng)期利潤(rùn)，但對(duì)單位的經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流量沒有影響。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷和固定資產(chǎn)的折舊，其實(shí)質(zhì)是一樣的，都是對(duì)一項(xiàng)資產(chǎn)在其受益期限內(nèi)進(jìn)行攤銷。其區(qū)別主要體現(xiàn)在：

1.無(wú)形資產(chǎn)因?yàn)樵谑芤嫫诮Y(jié)束后一般無(wú)價(jià)值，所以按照全額攤銷或計(jì)提減值準(zhǔn)備，攤提完畢，無(wú)形資產(chǎn)無(wú)殘值（如軟件使用權(quán)等）；而固定資產(chǎn)一般有處置價(jià)值，所以折舊的時(shí)候會(huì)留個(gè)尾巴，即殘值。

2.無(wú)形資產(chǎn)從入賬當(dāng)月起攤銷，處置當(dāng)月不用攤銷；而固定資產(chǎn)購(gòu)置當(dāng)月不提折舊，處置當(dāng)月要提折舊。

上述無(wú)形資產(chǎn)攤銷與固定資產(chǎn)折舊的差別，對(duì)于企業(yè)或三級(jí)以上的醫(yī)院都是一樣的。但是，對(duì)于執(zhí)行《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》的獨(dú)立核算的城市社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心（站）、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院等基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)卻是不同的。按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》和《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)制度》有關(guān)規(guī)定，基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)不對(duì)所屬無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷，應(yīng)全面反映其賬面余額。

（三）處置無(wú)形資產(chǎn)的核算

基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)處置無(wú)形資產(chǎn)的方式有兩種：一是核銷無(wú)形資產(chǎn)，二是轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)。無(wú)形資產(chǎn)的處置方式不同，其會(huì)計(jì)處理方法也不一樣。

1.按照規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)核銷的無(wú)形資產(chǎn)。按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)核銷的無(wú)形資產(chǎn)，按照其賬面價(jià)值，直接沖銷“固定基金——無(wú)形資產(chǎn)占用”賬戶即可。

【例3】×日，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院所用會(huì)計(jì)軟件一套，因會(huì)計(jì)制度改革和軟件公司注銷不能繼續(xù)使用。報(bào)經(jīng)上級(jí)主管部門批準(zhǔn)核銷其價(jià)值30 000元。會(huì)計(jì)處理如下：

借：固定基金——無(wú)形資產(chǎn)占用 30 000

貸：固定資產(chǎn) 30 000

2.按照規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn)。按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn)，按照實(shí)際收到的轉(zhuǎn)讓價(jià)款金額，增加銀行存款，并按照實(shí)際交納或應(yīng)交未交的相關(guān)稅費(fèi)，增加應(yīng)交稅費(fèi)，按照收到的轉(zhuǎn)讓價(jià)款扣除相關(guān)稅費(fèi)后的金額，貸增加“應(yīng)繳款項(xiàng)”、“其他收入”賬戶金額；同時(shí)，按照無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值，增加“固定基金——無(wú)形資產(chǎn)占用”。

【例4】×日，經(jīng)上級(jí)主管部門批準(zhǔn)，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院轉(zhuǎn)讓其土地使用權(quán)一項(xiàng)，賬面價(jià)值300 000元，收款400 000元，應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅20 000元，城市維護(hù)建設(shè)稅1 400元，教育費(fèi)附件800元。轉(zhuǎn)讓價(jià)款及應(yīng)繳稅費(fèi)均已支票結(jié)算。會(huì)計(jì)處理如下：

（1）注銷無(wú)形資產(chǎn)：

借：固定基金——無(wú)形資產(chǎn)占用 30 000

貸：固定資產(chǎn) 30 000

（2）收款：

借：銀行存款 400 000

貸：應(yīng)繳款項(xiàng)——應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅 20 000

——應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅 1 400

——應(yīng)繳教育費(fèi)附加 800

其他收入 378 600

（3）上交稅費(fèi)：

借：應(yīng)繳款項(xiàng)——應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅 20 000

——應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅 1 400

——應(yīng)繳教育費(fèi)附加 800

貸：銀行存款 21 400

參考文獻(xiàn)

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[2]中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定.醫(yī)院財(cái)務(wù)制度基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)制度［M］.北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社.2011，2.

[3]王國(guó)生，林光澤.快速掌握新《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》［M］.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社.2011，8.

作者簡(jiǎn)介：邵蕾（1973-），女，漢族，山東省濟(jì)寧市微山縣人，現(xiàn)任職于濟(jì)寧市藥品檢驗(yàn)所，經(jīng)濟(jì)師，主要研究方向：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度。