環(huán)境不確定性、人性假設(shè)及預(yù)算管理模式研究

龔鳳蘭　鄭石橋　肖玉芹

【摘要】 文章將環(huán)境不確定性和人性假設(shè)界定為預(yù)算管理環(huán)境，在此基礎(chǔ)上，研究不同的預(yù)算管理環(huán)境下，不同預(yù)算技術(shù)的重要性程度。根據(jù)179份有效問(wèn)卷的數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)：預(yù)算管理環(huán)境可以劃分為四種組合；不同預(yù)算管理環(huán)境下，對(duì)不同的預(yù)算管理技術(shù)有不同的依賴(lài)程度；不同預(yù)算管理環(huán)境下，預(yù)算管理滿(mǎn)意程度無(wú)顯著差異。這個(gè)發(fā)現(xiàn)告訴我們，預(yù)算管理沒(méi)有放之四海而皆準(zhǔn)的方法或模式，正確的做法是根據(jù)自己面臨的預(yù)算管理環(huán)境來(lái)選擇適宜的預(yù)算管理技術(shù)或預(yù)算技術(shù)組合。

【關(guān)鍵詞】 環(huán)境不確定性； 人性假設(shè)； 預(yù)算管理技術(shù)

一、引言

預(yù)算管理技術(shù)有許多，不同預(yù)算管理技術(shù)的組合就是預(yù)算管理模式。為什么會(huì)出現(xiàn)不同的預(yù)算管理模式呢？從預(yù)算管理變遷的歷史可以看出，環(huán)境不確定性和人性假設(shè)是驅(qū)動(dòng)預(yù)算管理變遷的主要原因，也應(yīng)該是不同預(yù)算管理模式形成的主要原因。本文以環(huán)境不確定性和人性為基礎(chǔ)，研究?jī)蓚€(gè)基本問(wèn)題：第一，以這兩個(gè)維度為基礎(chǔ)，是否能將企業(yè)的預(yù)算管理環(huán)境區(qū)分為不同的類(lèi)型？第二，如果能作出一定的預(yù)算管理環(huán)境區(qū)分，各種環(huán)境下，不同預(yù)算技術(shù)的重要性如何？根據(jù)179份有效問(wèn)卷的數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，預(yù)算管理環(huán)境可以劃分為四種組合，不同預(yù)算管理環(huán)境對(duì)不同預(yù)算管理技術(shù)有不同的依賴(lài)程度，不同預(yù)算管理環(huán)境下的預(yù)算管理滿(mǎn)意程度無(wú)顯著差異。這個(gè)發(fā)現(xiàn)告訴我們，企業(yè)要根據(jù)自己面臨的預(yù)算管理環(huán)境來(lái)選擇適宜的預(yù)算管理技術(shù)。

二、理論分析和擬研究問(wèn)題

（一）預(yù)算管理變遷的簡(jiǎn)要回顧

1.20世紀(jì)初到20世紀(jì)20年代末：經(jīng)典預(yù)算管理的形成時(shí)期

這是經(jīng)典預(yù)算管理的形成時(shí)期，成本預(yù)算、經(jīng)營(yíng)預(yù)算和現(xiàn)金預(yù)算都在這個(gè)時(shí)期形成。這個(gè)時(shí)期的社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景主要特點(diǎn)是賣(mài)方市場(chǎng)為主導(dǎo)，外部競(jìng)爭(zhēng)不激烈，管理的重心是生產(chǎn)，生產(chǎn)效率和工作效率直接決定效益，管理就是尋找沒(méi)有效率的地方并找出提高效率的方法。這個(gè)階段是科學(xué)管理盛行時(shí)期，與過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)管理相比，科學(xué)管理強(qiáng)調(diào)管理的科學(xué)性，關(guān)心生產(chǎn)和工作的效率，講究標(biāo)準(zhǔn)化和最優(yōu)化，以動(dòng)作和時(shí)間研究為主要手段。

預(yù)算管理的主要形式之一是成本預(yù)算（標(biāo)準(zhǔn)成本），會(huì)計(jì)師和工程師合作，以動(dòng)作和時(shí)間研究為基礎(chǔ)，事先建立標(biāo)準(zhǔn)成本，并經(jīng)常將標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本進(jìn)行比較，嚴(yán)格實(shí)施差異分析，并根據(jù)差異的方向和大小來(lái)決定責(zé)任者的報(bào)酬多寡（許云，2006）。這一時(shí)期，隨著市場(chǎng)的擴(kuò)大，美國(guó)和英國(guó)出現(xiàn)了一些大型企業(yè)，例如杜邦公司、通用電氣公司等，這些公司面臨一個(gè)新的問(wèn)題，就是在內(nèi)部分權(quán)管理的前提下，總部如何控制分部？杜邦公司和通用電氣公司使用經(jīng)營(yíng)預(yù)算和現(xiàn)金預(yù)算來(lái)解決這個(gè)問(wèn)題，并取得了較好的效果。此后，這些預(yù)算方法也在其他企業(yè)采用（劉俊茹，2006）。1922年，麥金西（Mckinsey）出版《預(yù)算控制》一書(shū)，對(duì)實(shí)務(wù)中的各種預(yù)算進(jìn)行了總結(jié)。事實(shí)上，這個(gè)時(shí)期，經(jīng)典的預(yù)算管理方法（成本預(yù)算、經(jīng)營(yíng)預(yù)算、現(xiàn)金預(yù)算）都已經(jīng)形成（約翰遜，卡普蘭，1992）。

在當(dāng)時(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景和管理思想影響下，這一時(shí)期的預(yù)算管理有四個(gè)顯著特點(diǎn)：第一，以控制作為預(yù)算管理的主要功能，預(yù)算是控制組織資源的主要手段；第二，有很高的預(yù)算強(qiáng)調(diào)，預(yù)算完成結(jié)果對(duì)責(zé)任人報(bào)酬有重要影響；第三，對(duì)責(zé)任人是以經(jīng)濟(jì)人假設(shè)為前提的；第四，預(yù)算的程序是從上到下，預(yù)算指標(biāo)由上級(jí)決定，下級(jí)執(zhí)行。

2.20世紀(jì)30年代初至50年代末：經(jīng)典預(yù)算管理的第一個(gè)完善時(shí)期

這是經(jīng)典預(yù)算管理的第一個(gè)完善時(shí)期，彈性預(yù)算、資本預(yù)算和參與式預(yù)算都在這個(gè)時(shí)期出現(xiàn)。這個(gè)時(shí)期的社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景主要特點(diǎn)是由賣(mài)方市場(chǎng)向買(mǎi)方市場(chǎng)轉(zhuǎn)變，外部競(jìng)爭(zhēng)加劇，企業(yè)規(guī)模越來(lái)越大，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)日趨復(fù)雜，企業(yè)界奉行的管理方針是“管理的重心在經(jīng)營(yíng)，經(jīng)營(yíng)的重心在決策”，正確地進(jìn)行決策是管理者的首要工作。這一時(shí)期的管理思想有兩個(gè)主要特點(diǎn)，一是各種經(jīng)營(yíng)研究盛行，主要是研究在限定條件下的最優(yōu)化問(wèn)題，這個(gè)方面的發(fā)展一方面秉承了科學(xué)管理思想，另一方面，也考慮外部環(huán)境的影響，克服了科學(xué)管理理論忽視外部環(huán)境的缺陷。管理思想的另一個(gè)方面是行為科學(xué)出現(xiàn)，對(duì)人的認(rèn)識(shí)從經(jīng)濟(jì)人發(fā)展到了社會(huì)人。

在當(dāng)時(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景和管理思想影響下，這一時(shí)期的預(yù)算管理發(fā)生了如下變化：第一，為了應(yīng)對(duì)環(huán)境的變化，預(yù)算開(kāi)始與本量利分析、變動(dòng)成本計(jì)算相結(jié)合，并形成了彈性預(yù)算技術(shù)；第二，資本預(yù)算開(kāi)始正式地進(jìn)入預(yù)算領(lǐng)域，作為預(yù)算的組成部分，各種資本預(yù)算技術(shù)得以發(fā)展；第三，一些企業(yè)開(kāi)始探索預(yù)算責(zé)任人參與預(yù)算，預(yù)算程序出現(xiàn)了由下到上和上下結(jié)合這些模式，參與式預(yù)算開(kāi)始出現(xiàn)。

3.20世紀(jì)60年代初至70年代：經(jīng)典預(yù)算管理的第二個(gè)完善時(shí)期

這是經(jīng)典預(yù)算管理的第二個(gè)完善時(shí)期，零基預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算和管理控制都在這個(gè)時(shí)期出現(xiàn)。20世紀(jì)60年代以來(lái)，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)繼續(xù)加劇，這個(gè)時(shí)期的社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景主要特點(diǎn)是外部環(huán)境不確定性繼續(xù)加劇，人本管理的思想越來(lái)越得到社會(huì)的普通認(rèn)可。經(jīng)濟(jì)人已經(jīng)完全不適用，在社會(huì)人的基礎(chǔ)上，出現(xiàn)了復(fù)雜人甚至文化人的概念。所以，在管理中如何應(yīng)對(duì)環(huán)境的不確定性及如何實(shí)行人本管理是這個(gè)時(shí)期管理思想的主題。在這種背景下，戰(zhàn)略管理開(kāi)始盛行，文化管理也得到了較為廣泛的流傳。

在當(dāng)時(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景和管理思想影響下，這一時(shí)期的預(yù)算管理發(fā)生了如下變化：第一，應(yīng)對(duì)環(huán)境不確定性，出現(xiàn)了滾動(dòng)預(yù)算和零基預(yù)算技術(shù)；第二，適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要，Anthony（1965）提出了“管理控制系統(tǒng)”這個(gè)概念，管理控制成為戰(zhàn)略實(shí)施的中介，它將戰(zhàn)略和具體的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)聯(lián)系起來(lái)，其主要內(nèi)容是預(yù)算、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和激勵(lì)機(jī)制；第三，應(yīng)對(duì)環(huán)境不確定性加劇和人本管理，預(yù)算強(qiáng)調(diào)越來(lái)越受到懷疑，預(yù)算在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的作用有所降低，靈活的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方式得到重視（Hopwood，1972，1973）；第四，研究人員已經(jīng)發(fā)現(xiàn)預(yù)算松弛，從委托代理的角度來(lái)預(yù)算責(zé)任人已經(jīng)出現(xiàn)（Low&Shaw，1968；Schiff&Lewin，1968）。

4.20世紀(jì)80年代至今：改良預(yù)算的出現(xiàn)

改良預(yù)算在這個(gè)時(shí)期形成，作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算和戰(zhàn)略預(yù)算都在這個(gè)時(shí)期出現(xiàn)。這個(gè)時(shí)期的特點(diǎn)是在以前期間的基礎(chǔ)上，社會(huì)經(jīng)濟(jì)變化環(huán)境變化繼續(xù)加劇，企業(yè)外部環(huán)境越來(lái)越具有競(jìng)爭(zhēng)性、動(dòng)蕩性和不確定性。戰(zhàn)略管理和人本管理繼續(xù)盛行，并且應(yīng)對(duì)環(huán)境不確定性的流程再造得到廣泛的流行。

在當(dāng)時(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景和管理思想的影響下，人們發(fā)現(xiàn)，對(duì)經(jīng)典預(yù)算進(jìn)行改造已經(jīng)無(wú)法應(yīng)對(duì)環(huán)境變化，在傳統(tǒng)預(yù)算（經(jīng)典預(yù)算及二次完善所形成的預(yù)算體系）的構(gòu)架下修補(bǔ)已經(jīng)無(wú)濟(jì)于事了。在這種背景下，傳統(tǒng)預(yù)算何去何從，出現(xiàn)了兩種學(xué)派。一是改良學(xué)派，主張對(duì)傳統(tǒng)預(yù)算進(jìn)行實(shí)質(zhì)性改造，使其適應(yīng)環(huán)境劇烈變化的需要；二是超越學(xué)派，主要放棄傳統(tǒng)預(yù)算。改良學(xué)派有兩種情形，一是作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算，主張將作業(yè)成本的思路引入預(yù)算管理，以?xún)r(jià)值鏈為基礎(chǔ)進(jìn)行預(yù)算管理；二是戰(zhàn)略預(yù)算，將預(yù)算與戰(zhàn)略對(duì)接起來(lái)（Kaplan，1996；2001；2004）。

（二）預(yù)算管理變遷驅(qū)動(dòng)因素

在100多年的歷史中，預(yù)算經(jīng)歷了四個(gè)階段，發(fā)生了多次重大的變化?？梢哉f(shuō)，今天的預(yù)算與經(jīng)典預(yù)算已經(jīng)完全不可同日而語(yǔ)了。預(yù)算管理為什么會(huì)發(fā)生這些變化呢？本文認(rèn)為，直接驅(qū)動(dòng)預(yù)算管理變遷的是環(huán)境變動(dòng)和對(duì)人的認(rèn)識(shí)，而驅(qū)動(dòng)環(huán)境變動(dòng)和對(duì)人的認(rèn)識(shí)變動(dòng)的因素是社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景和管理思想，這些因素是驅(qū)動(dòng)預(yù)算管理變遷的終極原因，它們之間的關(guān)系如圖1所示（余緒纓，1983）。

經(jīng)典預(yù)算時(shí)期，外部環(huán)境具有相對(duì)穩(wěn)定性，將人理解為經(jīng)濟(jì)人，所以，這個(gè)時(shí)期的預(yù)算，一方面要對(duì)企業(yè)資源的各個(gè)方面進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃，以提高資源的使用效率，預(yù)算包括經(jīng)營(yíng)預(yù)算、現(xiàn)金預(yù)算和成本預(yù)算（標(biāo)準(zhǔn)成本），涵蓋了資源的各個(gè)方面；另一方面，由于認(rèn)為人是經(jīng)濟(jì)人，所以，不存在預(yù)算參與；第三，由于環(huán)境具有穩(wěn)定性，且認(rèn)為人是經(jīng)濟(jì)人，所以，預(yù)算強(qiáng)調(diào)程度很高。在經(jīng)典預(yù)算的第一次完善時(shí)期，環(huán)境已經(jīng)具有一定的不確定性，對(duì)人的認(rèn)識(shí)也由經(jīng)濟(jì)人發(fā)展到社會(huì)人。與此相適應(yīng)，第一，為了應(yīng)對(duì)環(huán)境的不確定性，出現(xiàn)了彈性預(yù)算，并且，資本投資開(kāi)始進(jìn)行財(cái)務(wù)分析，出現(xiàn)了資本預(yù)算；第二，體現(xiàn)社會(huì)人的理念，預(yù)算責(zé)任人開(kāi)始參與預(yù)算的編制，出現(xiàn)了參與式預(yù)算。但是，這個(gè)時(shí)期的環(huán)境不確定性不高，較高程度的預(yù)算強(qiáng)調(diào)繼續(xù)得以堅(jiān)持。同時(shí)，還沒(méi)有從委托代理的視角來(lái)認(rèn)識(shí)預(yù)算責(zé)任人。在經(jīng)典預(yù)算的第二次完善時(shí)期，外部環(huán)境的不確定性加劇，對(duì)人的認(rèn)識(shí)有較大的進(jìn)步，除了從復(fù)雜人和文化人角度來(lái)認(rèn)識(shí)人以外，還從委托代理的視角來(lái)認(rèn)識(shí)人。與此相適應(yīng)，第一，為了應(yīng)對(duì)較高程度的環(huán)境不確定性，預(yù)算技術(shù)中出現(xiàn)了零基預(yù)算和滾動(dòng)預(yù)算，管理控制的概念也出現(xiàn)；第二，為了應(yīng)對(duì)較高程度的環(huán)境不確定性，預(yù)算更具有柔性，預(yù)算強(qiáng)調(diào)程度降低；第三，由于開(kāi)始從委托代理的角度來(lái)認(rèn)識(shí)人，預(yù)算管理中開(kāi)始討論如何應(yīng)對(duì)預(yù)算松弛和預(yù)算尋租等問(wèn)題。在改良預(yù)算時(shí)期，環(huán)境具有很高的不確定性，繼續(xù)從文化人、復(fù)雜人和委托代理的視角來(lái)認(rèn)識(shí)人，在傳統(tǒng)預(yù)算的框架內(nèi)修修補(bǔ)補(bǔ)已經(jīng)無(wú)法應(yīng)對(duì)環(huán)境的不確定性，也無(wú)法解決文化人、復(fù)雜人和代理人的問(wèn)題，所以，必須對(duì)傳統(tǒng)預(yù)算進(jìn)行革命性改造，這就產(chǎn)生了改良預(yù)算。

通過(guò)以上分析，我們可以看出，直接驅(qū)動(dòng)預(yù)算管理變遷的是外部環(huán)境不確定性和對(duì)人的認(rèn)識(shí)，而外部環(huán)境不確定性和對(duì)人的認(rèn)識(shí)又是當(dāng)時(shí)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景和管理思想所驅(qū)動(dòng)。100多年的預(yù)算管理，正是由外部環(huán)境不確定性的逐漸加劇和對(duì)人的認(rèn)識(shí)逐漸加深而一步一步地拉動(dòng)著，由經(jīng)典預(yù)算經(jīng)過(guò)兩次完善，最后發(fā)展到改良預(yù)算。

（三）預(yù)算管理模式

（四）擬研究問(wèn)題

根據(jù)以上關(guān)于預(yù)算管理環(huán)境和預(yù)算技術(shù)重要性之間的分析，本文擬研究以下三個(gè)問(wèn)題：第一，企業(yè)預(yù)算管理環(huán)境的分布情況。也就是說(shuō)，不同模式的企業(yè)占比例多少？第二，不同預(yù)算管理模式的特征是什么？也就是說(shuō)，不同預(yù)算模式下，不同預(yù)算技術(shù)的重要性程度如何？第三，不同預(yù)算管理模式的滿(mǎn)意度如何？

三、研究設(shè)計(jì)

（一）變量設(shè)計(jì)

1.環(huán)境不確定性。參考Sharma（2002）的方法，將環(huán)境不確定性分為環(huán)境競(jìng)爭(zhēng)性、環(huán)境動(dòng)蕩性和環(huán)境可預(yù)測(cè)性三個(gè)維度，每個(gè)維度的量表項(xiàng)目如下：

環(huán)境競(jìng)爭(zhēng)性：根據(jù)企業(yè)所在行業(yè)的實(shí)際情形，按競(jìng)爭(zhēng)程度，采用1—5級(jí)回答，1表示可忽略的強(qiáng)度，2表示較弱的強(qiáng)度，3表示競(jìng)爭(zhēng)強(qiáng)度一般，4表示較強(qiáng)的強(qiáng)度，5表示非常激烈。具體的量度項(xiàng)目包括：所用自然資源競(jìng)爭(zhēng)程度；所用人力資源競(jìng)爭(zhēng)程度；價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)程度；爭(zhēng)奪客戶(hù)的競(jìng)爭(zhēng)程度；推出新產(chǎn)品或服務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)程度。

環(huán)境動(dòng)蕩性：如果1表示變化很慢，2表示變化較慢，3表示變化一般，4表示變化較快，5表示變化很快，貴公司所在行業(yè)最近幾年，下列各項(xiàng)的變化程度如下：行業(yè)規(guī)模變化情況；新進(jìn)入本行業(yè)的企業(yè)的數(shù)量；退出本行業(yè)的企業(yè)的數(shù)量；行業(yè)所用主要技術(shù)的變化情況；行業(yè)盈利水平變化情況；政府對(duì)本行業(yè)政策的變化情況。

環(huán)境可預(yù)測(cè)性：根據(jù)企業(yè)所在行業(yè)的實(shí)際情形，按競(jìng)爭(zhēng)程度，采用1—5級(jí)回答，1表示很容易預(yù)測(cè)，2表示較容易預(yù)測(cè)，3表示容易預(yù)測(cè)，4表示較難預(yù)測(cè)，5表示很難預(yù)測(cè)。具體項(xiàng)目如下：在過(guò)去的幾年，你的主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的市場(chǎng)活動(dòng)的可預(yù)測(cè)程度；在過(guò)去的幾年，你客戶(hù)的品味和偏好的可預(yù)測(cè)性；在過(guò)去的幾年，你所在行業(yè)規(guī)模變化的可預(yù)測(cè)性；在過(guò)去的幾年，你所在行業(yè)使用的主要技術(shù)變化的可預(yù)測(cè)性；在過(guò)去的幾年，政府對(duì)你所在行業(yè)政策變化的可預(yù)測(cè)性。

2.人性假設(shè)。根據(jù)麥格雷戈的Ｘ理論和Ｙ理論設(shè)計(jì)人性變量。麥格雷戈于1957年在《企業(yè)中人的因素》把傳統(tǒng)的管理理論及其人性假設(shè)稱(chēng)之為Ｘ理論，并針對(duì)Ｘ理論存在的問(wèn)題提出了自己的新理論，稱(chēng)之為Ｙ理論。Ｘ理論的量度項(xiàng)目如下：在本公司管理層看來(lái)，人天生是厭惡工作的，所以，如果可能的話(huà)，員工就會(huì)逃避工作；在本公司管理層看來(lái)，由于人天生厭惡工作，因此，必須對(duì)大多數(shù)人實(shí)行監(jiān)督，并且用懲罰作為威脅，迫使他們?cè)诠ぷ髦凶鞒鲞m當(dāng)?shù)呐?；在本公司管理層看?lái)，由于一般人想逃避責(zé)任，因此，多數(shù)人不能自我管理，需要另外的少數(shù)人從外部施加壓力。上述項(xiàng)目用于量度經(jīng)濟(jì)人。Ｙ理論的量度項(xiàng)目如下：在本公司管理層看來(lái)，人天生并非就厭惡工作，因?yàn)樵诠ぷ髦邢捏w力和智力就像游戲或休息一樣自然；在本公司管理層看來(lái)，人們?cè)谧约旱墓ぷ髦心軌驅(qū)崿F(xiàn)自我管理；在本公司管理層看來(lái)，在一定條件下，人不僅能夠?qū)W會(huì)承擔(dān)責(zé)任，而且能夠?qū)W會(huì)主動(dòng)承擔(dān)責(zé)任，逃避責(zé)任、缺乏進(jìn)取心一般只是個(gè)別情形。上述項(xiàng)目用于量度復(fù)雜人。

3.預(yù)算參與程度。采用Milani（1975）對(duì)預(yù)算參與的度量方法，量度如下：預(yù)算執(zhí)行者參與制定各方面的預(yù)算；在預(yù)算執(zhí)行者對(duì)預(yù)算滿(mǎn)意前，他的預(yù)算不會(huì)確定；在確定預(yù)算執(zhí)行者的預(yù)算過(guò)程中，他的觀點(diǎn)影響力很大；在確定預(yù)算執(zhí)行者的預(yù)算目標(biāo)時(shí)，他的上級(jí)會(huì)詢(xún)問(wèn)他的觀點(diǎn)；在預(yù)算目標(biāo)設(shè)置過(guò)程中，預(yù)算執(zhí)行者的影響力很小。

4.預(yù)算強(qiáng)調(diào)程度。采用Mia＆Subramaniam（2003）的量表，量度項(xiàng)目如下：公司總部經(jīng)常提醒各單位實(shí)現(xiàn)預(yù)算；上司評(píng)判各單位的業(yè)績(jī)主要以實(shí)現(xiàn)預(yù)算為基礎(chǔ)；總部以監(jiān)督各單位完成預(yù)算情況的方法來(lái)控制各單位；在上司眼中，實(shí)現(xiàn)預(yù)算應(yīng)該是各單位領(lǐng)導(dǎo)能否在本部門(mén)連任的準(zhǔn)確反映；沒(méi)有實(shí)現(xiàn)預(yù)算對(duì)上司如何評(píng)價(jià)下屬的業(yè)績(jī)有重要影響；在上司眼中，沒(méi)有實(shí)現(xiàn)預(yù)算就是業(yè)績(jī)差；管理人員的提升很大程度上取決于其實(shí)現(xiàn)預(yù)算的能力。

5.資本預(yù)算重要性。下列方法在貴公司投資項(xiàng)目評(píng)價(jià)中的使用程度：回收期法，會(huì)計(jì)回報(bào)率法，凈現(xiàn)值法，內(nèi)含報(bào)酬率法，現(xiàn)值系數(shù)，投資報(bào)酬率。

6.彈性預(yù)算使用程度。根據(jù)彈性預(yù)算的本質(zhì)，量表項(xiàng)目如下：由于對(duì)來(lái)年的預(yù)測(cè)較困難，所以，本公司預(yù)測(cè)多個(gè)銷(xiāo)售量水平，每種水平分別編制預(yù)算；盡管對(duì)來(lái)年的預(yù)測(cè)存在一定的困難，但是，為了預(yù)算的嚴(yán)肅性，本公司還是以一個(gè)最可靠的預(yù)測(cè)為基礎(chǔ)來(lái)編制預(yù)算，而不是分別不同的預(yù)測(cè)結(jié)果來(lái)編制多種預(yù)算。

7.零基預(yù)算使用程度。根據(jù)零基預(yù)算的本質(zhì)，量表項(xiàng)目如下：本公司在編制預(yù)算時(shí)，以零為基點(diǎn)編制預(yù)算，不受以往預(yù)算安排和預(yù)算執(zhí)行情況的影響；本公司在編制預(yù)算時(shí)，首先要參考以往預(yù)算安排和預(yù)算執(zhí)行情況的影響，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整因素，進(jìn)而確定預(yù)算。

8.滾動(dòng)預(yù)算使用程度。下列哪種描述更符合你公司編制利潤(rùn)預(yù)算的情況：本公司的利潤(rùn)預(yù)算編制是按固定周期進(jìn)行的，一般是以年為期；本公司的利潤(rùn)預(yù)算是按滾動(dòng)的方式進(jìn)行的，每執(zhí)行完一個(gè)月度，則增加一個(gè)月的利潤(rùn)預(yù)算。

9.作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度。根據(jù)作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的本質(zhì)，量表項(xiàng)目如下：本公司借鑒作業(yè)成本管理（ABC）的思想，以作業(yè)為對(duì)象編制預(yù)算；本公司在預(yù)算編制中以?xún)?nèi)部單位為對(duì)象，不考慮作業(yè)。

10.戰(zhàn)略預(yù)算使用程度。貴公司投資項(xiàng)目決策時(shí)，除了項(xiàng)目進(jìn)行現(xiàn)金流量的量化評(píng)價(jià)外，可能還要考慮不能在現(xiàn)金流量中考慮的定性問(wèn)題，請(qǐng)確定下列方法在投資項(xiàng)目評(píng)價(jià)中的使用程度：價(jià)值鏈分析；成本驅(qū)動(dòng)因素分析；競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)分析；實(shí)物期權(quán)方法。

11.預(yù)算管理業(yè)績(jī)。采用Hansen & VanderStede（2004）的方法，量度內(nèi)部單位負(fù)責(zé)人對(duì)預(yù)算系統(tǒng)的滿(mǎn)意程度，從內(nèi)部單位負(fù)責(zé)人的角度回答問(wèn)題，1表示滿(mǎn)意度最低，5表示滿(mǎn)意度最高，2—4處于它們之間。具體的項(xiàng)目包括：現(xiàn)行預(yù)算系統(tǒng)有助于管理本單位；現(xiàn)行預(yù)算系統(tǒng)有助于短期經(jīng)營(yíng)決策；現(xiàn)行預(yù)算系統(tǒng)有助于長(zhǎng)期戰(zhàn)略決策。

（二）樣本選擇和數(shù)據(jù)收集

本文采用問(wèn)卷調(diào)查的方式收集數(shù)據(jù)，根據(jù)以前的經(jīng)驗(yàn)和其他研究人員的信息，問(wèn)卷調(diào)查回收率可能較低。為了一定程度上提高問(wèn)卷回收率，本文委托某稅務(wù)機(jī)關(guān)針對(duì)某省會(huì)城市的企業(yè)發(fā)放問(wèn)卷，發(fā)出問(wèn)卷300份，收回有效問(wèn)卷179份，有效問(wèn)卷率為59.67%。問(wèn)卷分布情況是：國(guó)有企業(yè)60.78%，民營(yíng)企業(yè)39.22%；制造業(yè)、礦業(yè)企業(yè)及建筑業(yè)60.29%，服務(wù)業(yè)企業(yè)38.24%，其他1.47%。采用Cronbach's Alpha進(jìn)行信度檢驗(yàn)。11個(gè)變量中，資本預(yù)算重要性、彈性預(yù)算使用程度、零基預(yù)算使用程度、滾動(dòng)預(yù)算使用程度和作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度這五個(gè)變量都只有兩個(gè)量表項(xiàng)目，不適宜進(jìn)行信度檢驗(yàn)，其余6個(gè)變量的信度檢驗(yàn)結(jié)果如表3所示。結(jié)果表明，這些變量的信度都能滿(mǎn)足要求。采用KMO和Bartlett進(jìn)行效度檢驗(yàn)，檢驗(yàn)結(jié)果如表4所示，結(jié)果表明，這些變量的效度都能滿(mǎn)足要求。

四、統(tǒng)計(jì)分析

（一）預(yù)算管理環(huán)境分布

1.環(huán)境不確定性分類(lèi)

根據(jù)環(huán)境競(jìng)爭(zhēng)性、環(huán)境動(dòng)蕩性和環(huán)境可預(yù)測(cè)性三個(gè)變量的結(jié)果，計(jì)算每個(gè)企業(yè)的環(huán)境不確定性得分平均數(shù)，大于平均數(shù)的為不確定性高，小于平均數(shù)的為不確定性低，分布結(jié)果如表5所示。表中數(shù)據(jù)顯示，70%以上的企業(yè)面臨的環(huán)境不確定性程度較高。

2.人性假設(shè)分類(lèi)

由于問(wèn)卷中根據(jù)Y理論提出的問(wèn)題是從正面角度提出，所以，為了與X理論項(xiàng)目進(jìn)行合并計(jì)算，需要對(duì)Y理論項(xiàng)目得分進(jìn)行替換，1替換成5，2替換成4。替換之后，人性假設(shè)的六個(gè)量表項(xiàng)目可以直接進(jìn)行得分平均數(shù)。凡是得分顯著大于平均數(shù)的，為經(jīng)濟(jì)人為主，顯著小于平均數(shù)的為社會(huì)人/復(fù)雜人/文化人為主。分布結(jié)果如表6所示。結(jié)果顯示，經(jīng)濟(jì)人為主假設(shè)也占有相當(dāng)?shù)谋壤?/p>

3.環(huán)境不確定性和人性假設(shè)的組合

將環(huán)境不確定性和人性假設(shè)兩個(gè)維度聯(lián)合起來(lái)，得出四種組合，各種組合下的企業(yè)數(shù)量及其分布如表7所示。表中數(shù)量顯示，組合3是主要情形，其次是組合4，而組合1和組合2也占有一定的比例。這個(gè)結(jié)果告訴我們，就樣本企業(yè)來(lái)說(shuō)，預(yù)算管理環(huán)境是多樣的，并不能為它們提供統(tǒng)一的預(yù)算管理技術(shù)來(lái)滿(mǎn)足它們的不同需求。

（二）不同預(yù)算管理環(huán)境下的預(yù)算技術(shù)

1.預(yù)算參與

四種預(yù)算管理環(huán)境下的預(yù)算參與程度的描述性結(jié)果如表8所示，方差分析的結(jié)果是F＝69.595， Sig=0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較分析結(jié)果顯示，只有模式2和模式4之間的差異不具有顯著性，其他各均值之間的差異均具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1下的預(yù)算參與程度較低，只有2.61；模式3下的預(yù)算參與程度較高，為3.46；而模式2和模式4下的預(yù)算參與程度分別為2.96和3.00，處于適中水平。

2.預(yù)算強(qiáng)調(diào)

四種預(yù)算管理環(huán)境下的預(yù)算強(qiáng)調(diào)程度的描述性結(jié)果如表9所示，方差分析的結(jié)果是F＝59.308，Sig= 0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較結(jié)果顯示，只有模式2和模式4之間的差異不具有顯著性，其他各均值之間的差異均具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1下的預(yù)算強(qiáng)調(diào)程度最高，為3.40；模式3下的預(yù)算強(qiáng)調(diào)程度最低，為2.61；模式2和模式4下的預(yù)算強(qiáng)調(diào)程度分別為2.95和2.98，處于適中水平。

3.資本預(yù)算重要性

四種預(yù)算管理環(huán)境下的資本預(yù)算重要性的描述性結(jié)果如表10所示，方差分析的結(jié)果是F＝37.020，Sig=0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較結(jié)果顯示，模式1和模式2及模式3和模式4之間的均值沒(méi)有差異性，其他各均值之間的差異具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1和模式2下，資本預(yù)算的重要性程度較低，分別為2.61和2.51；而模式3和模式4下，資本預(yù)算的重要性程度較高，分別為3.29和3.29。

4.彈性預(yù)算使用程度

四種預(yù)算管理環(huán)境下的彈性預(yù)算使用程度的描述性結(jié)果如 表11所示，方差分析的結(jié)果是F＝39.199，Sig=0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較結(jié)果顯示，模式1和模式2及模式3和模式4之間的均值沒(méi)有差異性，其他各均值之間的差異具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1和模式2下，彈性預(yù)算使用程度較低，分別為2.63和2.75；而模式3和模式4下，彈性預(yù)算使用程度較高，分別為3.45和3.55。

5.零基預(yù)算使用程度

四種預(yù)算管理環(huán)境下的零基預(yù)算使用程度的描述性結(jié)果如表12所示，方差分析的結(jié)果是F＝29.129，Sig= 0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較結(jié)果顯示，模式1和模式2及模式3和模式4之間的均值沒(méi)有差異性，其他各均值之間的差異具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1和模式2下，零基預(yù)算使用程度較低，分別為2.65和2.61；模式3和模式4下，零基預(yù)算使用程度較高，分別為3.51和3.40。

6.滾動(dòng)預(yù)算使用程度

四種預(yù)算管理環(huán)境下的零基預(yù)算使用程度的描述性結(jié)果如表13所示，方差分析的結(jié)果是F＝26.061，Sig=0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較結(jié)果顯示，模式1和模式2及模式3和模式4之間的均值沒(méi)有差異性，其他各均值之間的差異具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1和模式2下，零基預(yù)算使用程度較低，分別為2.71和2.73；模式3和模式4下，零基預(yù)算使用程度較高，分別為3.65和3.52。

7.作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度

四種預(yù)算管理環(huán)境下的作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度的描述性結(jié)果如表14所示，方差分析的結(jié)果是F＝12.588，Sig=0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較結(jié)果顯示，模式1和模式2及模式3和模式4之間的均值沒(méi)有差異性，其他各均值之間的差異具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1和模式2下，作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度較低，分別為2.50和2.50；模式3和模式4下，作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度適中，分別為2.97和3.06。

8.戰(zhàn)略預(yù)算使用程度

四種預(yù)算管理環(huán)境下的戰(zhàn)略預(yù)算使用程度的描述性結(jié)果如表15所示，方差分析的結(jié)果是F＝17.088，Sig=0.000，表明均值之間存在顯著性差異。進(jìn)一步的多重比較結(jié)果顯示，模式1和模式2及模式3和模式4之間的均值沒(méi)有差異性，其他各均值之間的差異具有顯著性。這個(gè)結(jié)果表明，模式1和模式2下，戰(zhàn)略預(yù)算使用程度較低，分別為2.58和2.58；模式3和模式4下，作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度適中，分別為3.01和2.98。

（三）不同預(yù)算管理環(huán)境組合下的預(yù)算管理滿(mǎn)意程度

四種預(yù)算管理環(huán)境下的預(yù)算管理滿(mǎn)意程度的描述性結(jié)果如表16所示，方差分析的結(jié)果是F＝1.276，Sig=0.284，表明均值之間不存在顯著性差異。數(shù)據(jù)顯示，各種預(yù)算管理環(huán)境下，預(yù)算管理的滿(mǎn)意程度均超過(guò)3，但均沒(méi)有超過(guò)3.5，這個(gè)結(jié)果表明，各種預(yù)算管理環(huán)境下，預(yù)算管理的滿(mǎn)意程度較處于適中水平。

五、結(jié)論、討論和啟示

本文將環(huán)境不確定性和人性假設(shè)界定為預(yù)算管理環(huán)境，在此基礎(chǔ)上，研究不同的預(yù)算管理環(huán)境下，不同預(yù)算技術(shù)的重要性程度。根據(jù)179份有效問(wèn)卷的數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)：（1）預(yù)算管理環(huán)境可以界定為四種組合，它們是：組合1：經(jīng)濟(jì)人為主且環(huán)境不確定性低，占樣本企業(yè)的14.525%；組合2：社會(huì)人/復(fù)雜人/文化人為主且環(huán)境不確定性低，占樣本企業(yè)的14.525%；組合3：社會(huì)人/復(fù)雜人/文化人為主且環(huán)境不確定性高，占樣本企業(yè)的39.11%；組合4：經(jīng)濟(jì)人為主且環(huán)境不確定性高，占樣本企業(yè)的31.84%。（2）不同預(yù)算管理環(huán)境下，對(duì)不同的預(yù)算管理技術(shù)有不同的依賴(lài)程度，分析結(jié)果歸納起來(lái)如表17所示。（3）不同預(yù)算管理環(huán)境下，預(yù)算管理滿(mǎn)意程度無(wú)顯著差異，均處于適中水平。

這個(gè)結(jié)果有兩點(diǎn)需要討論，第一，表17是數(shù)據(jù)分析的結(jié)果，與表2中的理論預(yù)期基本相符，只是模式3和模式4的作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算使用程度和戰(zhàn)略預(yù)算使用程度，理論預(yù)期是使用程度較高，而分析結(jié)果是使用程度適中。這個(gè)差異表明，樣本企業(yè)對(duì)作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算和戰(zhàn)略預(yù)算的使用程度低于理論預(yù)期，可能的原因是企業(yè)對(duì)這兩項(xiàng)預(yù)算技術(shù)不熟悉。第二，預(yù)算管理的滿(mǎn)意程度均超過(guò)3，但均沒(méi)有超過(guò)3.5，這個(gè)結(jié)果表明，預(yù)算管理的滿(mǎn)意程度較處于適中水平。除了預(yù)算技術(shù)與預(yù)算環(huán)境相適應(yīng)外，還有其他一些因素會(huì)影響預(yù)算管理滿(mǎn)意程度，本文只是考慮了預(yù)算技術(shù)與預(yù)算環(huán)境的匹配對(duì)預(yù)算管理滿(mǎn)意度的影響。

本文的發(fā)現(xiàn)告訴我們，預(yù)算管理沒(méi)有放之四海而皆準(zhǔn)的方法或模式，正確的做法是根據(jù)自己面臨的預(yù)算管理環(huán)境（包括環(huán)境不確定性和人性假設(shè)）來(lái)選擇適宜的預(yù)算管理技術(shù)或預(yù)算技術(shù)組合。●

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