稅收政策與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異分析

李新

一、稅收政策與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生差異的原因分析

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收政策的目的不同是產(chǎn)生差異的主要原因。由于二者的目的不同，則宏觀效力也就不同，所遵循的原則必然存在較大的差異。

（一）宏觀的效力不同。國家征稅是無償?shù)?，而出資人取得投資回報(bào)是有償?shù)?。政府更關(guān)心收入能否提前實(shí)現(xiàn)和實(shí)現(xiàn)多少。另外，對成本不僅限制其范圍和標(biāo)準(zhǔn)，而且限制實(shí)現(xiàn)的時(shí)間，與此不同，出資人取得投資回報(bào)是有償?shù)模猿鲑Y人往往多估和預(yù)估成本。相反，出資人對收入則采取與成本相反的態(tài)度。

（二）遵循的原則不同。歷史成本原則貫徹的程度不同。在所有的會(huì)計(jì)原則中稅法對歷史成本原則是最為肯定的。因?yàn)榕c公允價(jià)值相比，歷史成本相關(guān)性較弱，但可靠性較強(qiáng)，在涉稅訴訟中能夠提供可靠的證據(jù)，所以稅法一般不接受公允價(jià)值而放棄歷史成本。

二、稅收政策與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要差異表現(xiàn)分析

二者的差異是廣泛存在于實(shí)際業(yè)務(wù)中，其表現(xiàn)形式也是多種多樣的，因此捕捉二者差異之處的角度也是多種類與多層次的，現(xiàn)在選取流轉(zhuǎn)稅與所得稅中的主要稅種為對象闡述差異所在。

我國現(xiàn)行增值稅法規(guī)從內(nèi)容來看是財(cái)稅合一的，這些規(guī)定過多地考慮了保證國家財(cái)政收入和稅收征管的需要，人為地?cái)U(kuò)大了稅收法規(guī)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的差異，其主要表現(xiàn)在：稅法計(jì)算銷項(xiàng)稅額的收入與會(huì)計(jì)確認(rèn)的銷售收入不一致。主要是銷售額的差別，會(huì)計(jì)上的銷售額是指銷售商品、提供勞務(wù)取得的價(jià)款，不包括為第三方或客戶代收的款項(xiàng)。而稅法規(guī)定，增值稅銷項(xiàng)稅額=銷售額*稅率，這里的銷售額是納稅人銷售貨物或提供勞務(wù)而向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。這與會(huì)計(jì)確認(rèn)的銷售收入有差異，就出現(xiàn)了不做銷售核算卻要計(jì)算銷項(xiàng)稅額的問題。

簡化的企業(yè)生存經(jīng)營模式是投入與產(chǎn)出，最后以報(bào)表的形式對外公布經(jīng)營情況，下面我就從這三個(gè)方面討論二者的差異。

（一）付現(xiàn)成本費(fèi)用。成本費(fèi)用的確認(rèn)范圍、口徑、時(shí)間不同。稅收政策上的成本費(fèi)用內(nèi)容包括銷售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓成本費(fèi)用。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的成本是指構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體的直接材料、人工和分配轉(zhuǎn)入的間接費(fèi)用以及提供勞務(wù)時(shí)的必要的成本支出。在口徑上的不同主要是稅法對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的成本費(fèi)用不予扣除、限額或比例扣除以及經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)可以扣除等造成的。

從圖1中國白酒產(chǎn)量銳減可以看出國家對白酒產(chǎn)業(yè)政策是限制其發(fā)展，同時(shí)圖2顯示秦池的銷售額在經(jīng)歷第一次中標(biāo)之后，出現(xiàn)了與廣告費(fèi)投入及利稅倒掛的現(xiàn)象。其中利稅情況體現(xiàn)了廣告費(fèi)是否準(zhǔn)予稅前扣除的因素對秦池的影響，體現(xiàn)了稅收政策與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異及稅收政策變化給企業(yè)帶來的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

（二）非付現(xiàn)的成本費(fèi)用項(xiàng)目。由于非付現(xiàn)成本費(fèi)用是早期的現(xiàn)金流引起的，并在本期或下期得到轉(zhuǎn)銷，這就必然要涉及資產(chǎn)的入賬價(jià)值的確定以及期末計(jì)價(jià)，資產(chǎn)的折舊、攤銷以及資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等相關(guān)內(nèi)容。

（三）收入確認(rèn)的口徑、時(shí)間、范圍。關(guān)于企業(yè)所得稅中收入確認(rèn)的口徑、時(shí)間同前述及的增值稅銷售收入的原則基本一致，不再贅述。從理論上說差異只有兩種：

1.會(huì)計(jì)核算時(shí)作為收入計(jì)入稅前會(huì)計(jì)利潤，在計(jì)算納稅所得時(shí)不作為收入處理。如，企業(yè)購買債券等取得的利息收入，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定屬于企業(yè)的一種收益，而稅收上為了鼓勵(lì)企業(yè)購買國債，規(guī)定此項(xiàng)收入可以從納稅所得額中扣除。

會(huì)計(jì)核算時(shí)不計(jì)入所得，而在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)需要交納所得稅。如，企業(yè)以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于本企業(yè)基本建設(shè)、專項(xiàng)工程、集體福利、職工個(gè)人消費(fèi)等，在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)按成本轉(zhuǎn)賬，而稅收政策規(guī)定要求按當(dāng)月同類產(chǎn)品的平均售價(jià)或組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算交納所得稅，還要求按產(chǎn)品的售價(jià)與成本的差額，計(jì)入應(yīng)稅所得。

2.企業(yè)獲得的某項(xiàng)收益按會(huì)計(jì)核算在以后會(huì)計(jì)期間確認(rèn)為會(huì)計(jì)收益，而稅收政策規(guī)定確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)稅所得；企業(yè)獲得的某項(xiàng)收益按照會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期收入，但按照稅收政策規(guī)定需待以后期間確認(rèn)為應(yīng)稅所得額。

（四）所得信息披露的客觀性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對信息的披露有系統(tǒng)的規(guī)定，有質(zhì)的、量的規(guī)定，有成文的格式和要求。而稅收政策中對信息的披露并沒有詳細(xì)的規(guī)定，要求也不高。

三、應(yīng)如何處理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收政策的關(guān)系

從二者差異分析及對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響可以得出稅會(huì)的適度分離是勢在必行的，即形成獨(dú)立的稅務(wù)會(huì)計(jì)核算體系。這就如同管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分離一樣，其作用不僅僅局限于對兩種會(huì)計(jì)進(jìn)行劃分，更深層次的目的是使得財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作執(zhí)行的依據(jù)更加明確，會(huì)計(jì)處理及信息披露更具規(guī)范性，避免了分離前會(huì)計(jì)處理既要符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又要滿足稅收政策這種無所適從的情況。我國應(yīng)選擇稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離的模式，但并非采取英美國家的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，而應(yīng)考慮我國的社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景，構(gòu)建具有中國特色的稅會(huì)模式。