會計計量屬性選擇問題研究

孫思發(fā)

一、會計計量屬性相關(guān)概念的界定

會計計量是指為了在會計報表中確認和計列有關(guān)的要素而定其貨幣金額的過程，是確保會計信息相關(guān)性和可靠性的前提。會計計量是選擇合理的計量單位和計量屬性。會計計量屬性，也稱會計計量的基礎(chǔ)，是指被計量客體的可計量的某一方面的特性或外在表現(xiàn)形式，或者是必須定量或計量的某一經(jīng)濟交易或會計要素的特性或外在的表現(xiàn)形式。在財務(wù)會計中，每一會計要素都有多重屬性可以計量。一般可歸結(jié)為歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可實現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等五種屬性。

二、會計計量屬性應(yīng)用存在的問題

隨著社會經(jīng)濟活動日益復(fù)雜化，物價變動、人力資源、衍生金融工具等現(xiàn)象的出現(xiàn)，歷史成本計量模式的內(nèi)在缺陷趨于顯性化，已無法適應(yīng)新經(jīng)濟形態(tài)的需要。首先，資產(chǎn)價值難以準確反映。一方面，不能反映資產(chǎn)“未來經(jīng)濟利益”的特性，對以知識為代表的無形資產(chǎn)的計量感到力不從心。另一方面，如衍生金融工具，它沒有初始投資即歷史成本，其價值總是隨著金融市場的行情變化而不斷變化，需要在未來結(jié)算，以歷史成本作為計量屬性顯然不能客觀、公允地反映衍生金融工具的價值。其次，收益難以真實反映企業(yè)的經(jīng)營成果。如以現(xiàn)行市價計量的收入與以歷史成本計量的成本（如銷售成本）相配比確定的利潤，還存在著人為制造的均衡化，不能真實地反映微觀經(jīng)濟主體的財務(wù)狀態(tài)。再次，資產(chǎn)負債中與物價變動和金融衍生工具相關(guān)聯(lián)的數(shù)據(jù)缺乏現(xiàn)實解釋。如由于貨幣貶值、物價上漲、動搖了幣值穩(wěn)定的會計基本假設(shè)，導(dǎo)致以歷史成本為基礎(chǔ)的財務(wù)報表失實，從而歪曲了企業(yè)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況和資金運轉(zhuǎn)的真實圖景?，F(xiàn)行成本雖然具有可以反映現(xiàn)時財務(wù)狀況，正確區(qū)分經(jīng)營收益和持有收益，能很好解決現(xiàn)行成本與現(xiàn)行收入相配合的優(yōu)點，但它的含義很模糊，確定時極易摻入主觀意志，其計價比較主觀。如果說可以從不同的含義來確定現(xiàn)行成本的話，那么對于同一項資產(chǎn)按不同含義所確定的現(xiàn)行成本肯定會有差別，甚至差別很大。另一方面，現(xiàn)行成本的確定需要花費較高的費用。為確定現(xiàn)行成本，需要大量的特定的個別物價資料和復(fù)雜的計算。另外，運用現(xiàn)行成本往往還需加設(shè)一套會計賬簿，因而會計信息的費用較大，可能違反成本效益原則，得不償失。

三、會計計量屬性選擇的對策

1.歷史成本計量屬性的選擇。歷史成本計量屬性，是資產(chǎn)的傳統(tǒng)計量模式，其特點是具有客觀性和可驗收性，但是容易受物價水平變動影響。今后這種計量模式應(yīng)主要用于對貨幣流動資產(chǎn)和無形資產(chǎn)以及各種負債進行計量。

2.現(xiàn)行成本計量屬性的選擇?，F(xiàn)行成本計量屬性指用于資產(chǎn)計量的價格是為了獲取企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)的市場牌價，如果企業(yè)沒有適用的現(xiàn)時牌價，則需要利用資產(chǎn)的價格指數(shù)和通過估價方法做出近似的現(xiàn)時重置成本計量的方法。這種計量方法考慮了市價因素，資產(chǎn)的置存損益，可以有效地評價企業(yè)管理人員置存資產(chǎn)的經(jīng)營活動是否成功。這種計量模式應(yīng)該用于對非貨幣性投資這類資產(chǎn)的價值進行計量，包括企業(yè)的債券和股票投資。股票這類資產(chǎn)的計量由于有當期證券交易所的市價作為依據(jù)，比較易行，而且通過現(xiàn)行成本計量能夠使企業(yè)及時做出持有或轉(zhuǎn)讓投資的決策，盡可能地降低投資風險。

3.現(xiàn)行市價計量屬性的選擇。現(xiàn)行市價計量屬性是指對商品存貨用當期可售價格作為計量基礎(chǔ)。其主要用于對市價穩(wěn)定的商品存貨進行計量，這種計量模式具有較好的反映商品存貨實際經(jīng)濟價值和預(yù)測未來的現(xiàn)金流量，可避免武斷的成本分配，從而提高這部分資產(chǎn)的信息質(zhì)量，該資產(chǎn)計量模式在我國主要用于已由國家控制的那部分商品存貨進行計量。

4.可實現(xiàn)凈值計量屬性的選擇?？蓪崿F(xiàn)凈值計量屬性是指實現(xiàn)銷售價格減去預(yù)計銷售費用，來對商品存貨進行計量，由于企業(yè)銷售商品必然會發(fā)生運輸費和收款費用，因此只有正確估計這些費用，并在商品銷售價格予以扣除，才能更合理地確定收入和費用，更合理地計量本期收益，這種計量模式主要用于對國家計劃外生產(chǎn)的商品存貨計量。

5.未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量屬性的選擇。未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量屬性是指對資產(chǎn)用其在正常經(jīng)營狀態(tài)下，可望實現(xiàn)的未來現(xiàn)金流入量進行計量，對固定資產(chǎn)減值準備的計量應(yīng)當主要采用這種計量模式，由于固定資產(chǎn)的使用期長，受到時間和物價變動因素的影響比較明顯，采用這種計量模式有利于固定資產(chǎn)的財務(wù)資本保全和實物資本保全的實現(xiàn)，但是計算過程繁瑣所以應(yīng)用比較少。