建立我國環(huán)境會計的理性思考

　　【摘要】 當(dāng)今世界環(huán)境問題日益突出，必須大力加強環(huán)境保護(hù)，這一點已形成共識，但我們不能僅用科學(xué)技術(shù)去解決環(huán)境污染，還必須綜合運用經(jīng)濟、法律等措施，實施環(huán)境會計就是這其中至關(guān)重要的一環(huán)。目前發(fā)達(dá)國家的環(huán)境會計理論研究和實務(wù)應(yīng)用方面都取得了較大的進(jìn)展，而我國的實務(wù)應(yīng)用方面相對還很滯后。為了推動我國企業(yè)積極開展環(huán)保工作，研究我國的環(huán)境會計顯得尤為重要。文章先考察分析了我國環(huán)境會計的發(fā)展?fàn)顩r，全面闡述了在我國建立環(huán)境會計的必要性和可行性，在此基礎(chǔ)上介紹了國外環(huán)境會計的進(jìn)展，提出了一些大膽的設(shè)想和建議，最后闡述了我國建立環(huán)境會計應(yīng)遵循的原則和解決對策。
　　【關(guān)鍵詞】 環(huán)境會計； 必要性； 可行性； 原則； 對策
　　
　　一、我國環(huán)境會計的現(xiàn)狀
　　（一）相關(guān)法律法規(guī)的狀況
　　我國的環(huán)保法規(guī)建設(shè)為環(huán)境會計的發(fā)展奠定了必要的基礎(chǔ)，《環(huán)境保護(hù)法》、《水污染防治法》、《海洋環(huán)境保護(hù)法》和《森林法》等法律法規(guī)相繼頒布。1997年我國刑法修訂增加了環(huán)境污染罪條款；1998年簽署的《京都議定書》以法規(guī)形式限制溫室氣體排放。這些法律在不同程度上影響著企業(yè)的經(jīng)濟活動，但由于環(huán)境法規(guī)對會計事項不具有可操作性，使得我國現(xiàn)在的環(huán)境污染還很嚴(yán)重，所以建立我國環(huán)境會計迫在眉睫。
　　 （二）企業(yè)環(huán)境會計信息披露狀況
　　1.企業(yè)披露環(huán)境會計信息的比例
　　我國現(xiàn)階段環(huán)境會計信息披露的主體因不同行業(yè)與環(huán)境的相關(guān)程度而不盡相同，不同行業(yè)中環(huán)境會計信息披露的企業(yè)占全部企業(yè)數(shù)的比例大為不同。環(huán)境會計信息披露的企業(yè)主要集中在幾個重污染行業(yè)，而其他行業(yè)披露的比例則較低。一份對我國上市公司2002和2003年度報告中環(huán)境信息披露狀況的研究報告表明，我國上市公司總體的環(huán)境信息披露比例為34.49%和36.99%，而重污染企業(yè)的總體披露比例僅有56.4%和62.47%。顯然有許多企業(yè)逃避了社會責(zé)任。
　　2.企業(yè)披露環(huán)境會計信息的形式和內(nèi)容
　　在環(huán)境信息披露方面，只在證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號——招股說明書》中僅有兩處涉及環(huán)保問題，而對于上市公司的年報卻沒有關(guān)于環(huán)境問題的具體披露要求。因此企業(yè)在處理披露方面做法不一，很少有企業(yè)采用“獨立報告”方式來披露，大多數(shù)企業(yè)采用董事會報告或報表附注形式；披露的內(nèi)容也不全面，資料很少定量。
　　3.企業(yè)環(huán)境會計的核算應(yīng)用狀況
　　我國現(xiàn)行會計制度中還未建立與環(huán)境成本核算相配套的會計核算體系，環(huán)境會計實務(wù)是融會在財務(wù)會計之中的，沒有單獨進(jìn)行處理。大部分企業(yè)僅在“管理費用”科目下設(shè)置“排污費”和“綠化費”，霍州煤電集團(tuán)物資供應(yīng)分公司在制造費用下設(shè)置了“環(huán)境恢復(fù)治理保證金”只計算實際支出，而潛在的忽略不計，這樣直接影響了企業(yè)的財務(wù)成果和稅務(wù)。現(xiàn)在企業(yè)把環(huán)境支出費用計入期間費用，搞“一鍋煮”不利于企業(yè)管理者對成本發(fā)生的前因后果進(jìn)行分析，從而使企業(yè)對環(huán)境成本控制不力，導(dǎo)致成本上升?，F(xiàn)行的環(huán)境會計應(yīng)用狀況很難適應(yīng)環(huán)境和資源管理的需要，適應(yīng)可持續(xù)發(fā)展的需求。
　　二、我國建立環(huán)境會計的必要性和可行性分析
　?。ㄒ唬┍匾苑治?br/>　　1.提高企業(yè)競爭力的需要
　　隨著我國加入WTO，企業(yè)不僅要面對國內(nèi)競爭，更要應(yīng)對激烈的國際競爭，2008年的綠色奧運主題使得綠色消費主義的傾向正在成為一種時尚，人們越來越對綠色產(chǎn)品和綠色企業(yè)感興趣，而企業(yè)要想有一種良好的環(huán)境形象，可通過不斷對外披露環(huán)境信息來塑造。長虹空調(diào)致力于為消費者提供“健康舒適的室內(nèi)空氣”，率先涉足綠色環(huán)?？照{(diào)的研制和開發(fā)，產(chǎn)品一上市，便贏得了消費者的廣泛認(rèn)可，創(chuàng)下了日銷量10 000以上的歷史記錄，如果長虹進(jìn)一步借助環(huán)境會計對所投入的環(huán)保成本進(jìn)行披露，勢必達(dá)到在公眾中保持良好形象的目的。而國際上各國對環(huán)保日益重視，要求企業(yè)將自然資源的損耗進(jìn)行核算，計入損益。因此企業(yè)要順應(yīng)國際潮流，增強競爭力，就應(yīng)建立相應(yīng)的環(huán)境會計。
　　2.創(chuàng)造更好的融資環(huán)境的需要
　　由于環(huán)境問題日益受到重視，國家相繼采取了法律手段來保護(hù)環(huán)境，在“誰污染，誰承擔(dān)”的原則下，造成環(huán)境污染的企業(yè)自然是承擔(dān)排污費的當(dāng)然責(zé)任人，這使得企業(yè)的債權(quán)人成為了潛在的責(zé)任人。投資者出于投資安全性和收益性的考慮，非常關(guān)心企業(yè)環(huán)境績效對于企業(yè)財務(wù)的影響。我國中國人民銀行發(fā)布的《關(guān)于貫徹信貸政策與加強環(huán)境保護(hù)工作有關(guān)問題的通知》規(guī)定各級銀行在發(fā)放貸款時，必須配合環(huán)保部門把關(guān)，對環(huán)保部門未批準(zhǔn)項目一律不準(zhǔn)貸款。
　　3.會計國際化和對外開放的需要
　　我國現(xiàn)行的會計制度中，還未建立系統(tǒng)的環(huán)境會計核算體系，不能滿足會計國際化的需求，有礙會計的國際交流與合作，不能向外國投資者提供我國環(huán)境管理方面的信息。同時，我國實行對外開放，大量引進(jìn)外資，而一些國家借投資之機進(jìn)行產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，不斷將那些污染嚴(yán)重和破壞掠奪自然資源的項目轉(zhuǎn)移到發(fā)展中國家。所以我們在引進(jìn)外資時須依靠環(huán)境會計，對這些項目的環(huán)境績效進(jìn)行考核。
　　4.正確衡量國民生產(chǎn)的需要
　　在過去的20年中，我國是世界上經(jīng)濟增長最快的國家之一，由于傳統(tǒng)的會計核算方法未將環(huán)境資源列入資產(chǎn)核算，導(dǎo)致經(jīng)濟增長的指標(biāo)不能如實反映經(jīng)濟發(fā)展的速度，經(jīng)濟產(chǎn)值的上升是以資源的大量消耗為代價，出現(xiàn)了經(jīng)濟發(fā)展中的資源空心化現(xiàn)象，虛夸了國家富有程度。多年的計算平均結(jié)果顯示，中國經(jīng)濟增長的GDP中，至少有18%是依靠資源和環(huán)境“透支”獲得的，這就造成了國內(nèi)生產(chǎn)總值對一定時期生產(chǎn)成果和生產(chǎn)能力的偏高估計，給決策者提供了錯誤的信息。因此，從宏觀層面要引入環(huán)境因素調(diào)整現(xiàn)有的GDP模式，建立綠色GDP模式。
　?。ǘ┛尚行苑治?br/>　　1.具備了一定的環(huán)境
　　會計環(huán)境是影響會計行為和會計模式的一切因素總和。會計環(huán)境是會計活動賴以進(jìn)行的基本條件，要使環(huán)境會計的理論研究過渡到實務(wù)操作階段，關(guān)鍵是會計環(huán)境的建設(shè)和完善。多年來，我國重視環(huán)境法制建設(shè)，新的準(zhǔn)則更能反映新經(jīng)濟形勢下的會計特點。這一切為建立環(huán)境會計奠定了良好的基礎(chǔ)，而隨著綠色奧運的召開，環(huán)保的意識越來越強烈。
　　2.政府和各階層的重視
　　隨著全球經(jīng)濟一體化的發(fā)展，環(huán)境問題引起了全社會的高度重視。建立并實施環(huán)境會計的呼聲越來越高，我國政府為此頒布了一系列的法律法規(guī)，為環(huán)境會計的實施提供了外部條件；會計界正在加大環(huán)境會計理論方面的研究，為其在我國的實施作指導(dǎo)。2001年6月環(huán)境會計專業(yè)委員會的成立，為會計學(xué)家、環(huán)境學(xué)家、經(jīng)濟學(xué)家們提供了一個研究環(huán)境會計理論與實務(wù)的廣闊平臺。
　　3.國外的經(jīng)驗
　　雖然目前西方國家的環(huán)境會計理論還不是很成熟，但不可否認(rèn)有其合理的一面。在西方會計理論界有越來越多的會計專家把環(huán)境問題和會計理論結(jié)合起來研究，形成了各種各樣的環(huán)境會計理論。而我國環(huán)境會計理論研究與實踐起步較晚，可以有目的有針對性地吸收和借鑒國外理論研究和實踐經(jīng)驗中適合于我國的部分，這樣就可以減少研究開發(fā)中的重復(fù)勞動，大大加快環(huán)境會計的發(fā)展進(jìn)程。
　　4.相關(guān)學(xué)科的發(fā)展為其奠定了基礎(chǔ)
　　環(huán)境會計是環(huán)境學(xué)科和會計學(xué)科交叉滲透而形成的應(yīng)用性學(xué)科，它主要運用會計學(xué)和環(huán)境學(xué)的理論和方法，對經(jīng)濟發(fā)展和環(huán)境保護(hù)進(jìn)行協(xié)調(diào)。在具體應(yīng)用過程中涉及到的自然學(xué)、經(jīng)濟技術(shù)學(xué)、環(huán)境學(xué)等相關(guān)學(xué)科在我國發(fā)展得已比較成熟，能夠適應(yīng)建立環(huán)境會計的需要。同時環(huán)境會計與傳統(tǒng)會計是相互聯(lián)系的，環(huán)境會計將承襲傳統(tǒng)會計的基本理論和方法，繼承傳統(tǒng)會計的基本假設(shè)，遵循傳統(tǒng)會計中謹(jǐn)慎性、重要性等一般原則。近幾年我國會計的基礎(chǔ)規(guī)范工作逐漸完善，這些將為建立環(huán)境會計奠定良好的基礎(chǔ)，使得在建立環(huán)境會計的過程中可以減少一些工作，能夠更好地構(gòu)建環(huán)境會計體系。
　　
　　
　　三、國外環(huán)境會計的進(jìn)展及對我國的啟示
　　 （一）國外環(huán)境會計的進(jìn)展
　　英國執(zhí)行會計師協(xié)會為了鼓勵企業(yè)更多的披露環(huán)境信息，設(shè)置了“環(huán)境報告獎”，對披露環(huán)境會計信息的企業(yè)進(jìn)行年度評比，并把評比結(jié)果進(jìn)行公布來獎勵環(huán)境會計信息披露的先進(jìn)企業(yè)。在澳大利亞，會計年報獎評定者也把環(huán)境信息的揭示放在優(yōu)先考慮的地位。
　　在荷蘭，凡是與環(huán)保有關(guān)的一切費用，均可從應(yīng)稅收益中扣除。而且荷蘭建立了一個健全的環(huán)境成本會計核算和管理系統(tǒng)。在荷蘭環(huán)境成本被定義為“為了防止一項設(shè)施對周圍造成不利影響而進(jìn)行的環(huán)?；顒铀l(fā)生的成本”。企業(yè)進(jìn)行環(huán)境成本的核算并不只是為了應(yīng)付政府管制和統(tǒng)計的需要，而更側(cè)重于在減少環(huán)境成本的同時降低自身的成本。強調(diào)自身管理的需要，企業(yè)計算環(huán)保投資的成本和收益，將環(huán)?；顒优c改善職工作業(yè)安全、提高產(chǎn)品質(zhì)量結(jié)合起來全盤考慮。企業(yè)需要產(chǎn)品整個生命周期中的環(huán)境影響信息，愿意采取環(huán)境影響的預(yù)防而非末端治理措施。
　　近年，日本隨著《新環(huán)境基本計劃》的實施，在推行企業(yè)環(huán)境會計過程中強化政府監(jiān)督。政府為加強企業(yè)環(huán)境會計的宏觀管理除制定實施相關(guān)法律法規(guī)外，還頒布實施一系列與企業(yè)環(huán)境會計有關(guān)的準(zhǔn)則、指南、制度、標(biāo)準(zhǔn)等，1999年環(huán)境省頒布《關(guān)于計算和公布環(huán)境成本的指導(dǎo)標(biāo)準(zhǔn)——建立環(huán)境會計（試行方案）》，2000年發(fā)布了《建立環(huán)境會計系統(tǒng)（2000年年報）》，2001年頒布了《環(huán)境會計指南》，日本現(xiàn)行的《2002年環(huán)境會計指南》是在以往實施的標(biāo)準(zhǔn)指南基礎(chǔ)上修訂而成的。而另一方面日本的環(huán)境會計報告書是在企業(yè)組織就經(jīng)營責(zé)任遵守環(huán)保方針、環(huán)境管理法規(guī)、降低環(huán)境成本而編制的匯總文件。日本的環(huán)境會計報告書的格式比較統(tǒng)一，并適當(dāng)增加了附注，環(huán)境報告書的內(nèi)容標(biāo)明了公布的日期、下期公布計劃及咨詢部門、聯(lián)系方式等。同時為保證環(huán)境報告書的可信度，企業(yè)必須制定嚴(yán)格的內(nèi)審制度和內(nèi)部管理制度，并且要由獨立的第三方進(jìn)行鑒定發(fā)表，從而增加環(huán)境報告書的可信度。據(jù)一份調(diào)查顯示，在調(diào)查的650家企業(yè)中，有20%的環(huán)境報告書已經(jīng)接受第三者結(jié)構(gòu)的審計，打算接受第三者審計的為29%，政府有關(guān)部門也正在研究制定第三者結(jié)構(gòu)審計指南，爭取盡快施行。
　?。ǘξ覈膯⑹?br/>　　1.實行獎懲措施，提高披露的積極性
　　國家在加大環(huán)保執(zhí)法力度的同時也應(yīng)做到獎懲分明，可以用環(huán)保罰款的資金建立環(huán)境會計研究基金，用于獎勵環(huán)境會計研究的有功人員和環(huán)境會計信息披露的先進(jìn)企業(yè)。同時還可通過稅收政策來調(diào)節(jié)企業(yè)行為，達(dá)到環(huán)保的目的，對環(huán)境污染和資源破壞者征收環(huán)境稅；對環(huán)保措施有關(guān)的一切費用，如使用節(jié)能型機器設(shè)備，給予稅收優(yōu)惠。通過提高企業(yè)披露環(huán)境會計信息的積極性，使我國企業(yè)環(huán)境會計信息披露得以全面推廣和執(zhí)行。
　　2.健全環(huán)境成本，提高披露的內(nèi)在動力
　　企業(yè)是一個以贏利為目標(biāo)的組織，在收益既定的情況下，只有有效地控制成本，才能使利潤維持在一個理想的水平上。目前我國有不少企業(yè)非常重視成本的核算管理，但在環(huán)境成本的核算和管理中不十分積極，在企業(yè)的成本會計核算系統(tǒng)中，環(huán)境成本只是作為企業(yè)制造費用的一部分被核算和分配，這種不視環(huán)境成本的做法，使企業(yè)存在一種誤解，認(rèn)為對環(huán)境無害的項目總需要更多的投入和更高的運費成本，不利于企業(yè)財務(wù)業(yè)績的改善，因而不愿意治理和進(jìn)行清潔生產(chǎn)。我國應(yīng)建立一個健全的環(huán)境成本會計核算管理系統(tǒng)，使企業(yè)認(rèn)識到清潔生產(chǎn)能夠帶來環(huán)境和經(jīng)濟效益。企業(yè)一旦認(rèn)識到這一點，對良好財務(wù)業(yè)績的追求將成為環(huán)境成本核算持續(xù)改進(jìn)的內(nèi)在動力。作為煤炭開采企業(yè)，在開采的同時更要考慮到對環(huán)境的影響，把環(huán)境恢復(fù)治理保證金作為一項費用計入成本之中。
　　3.健全會計準(zhǔn)則、制度，提高可操作性
　　政府必須采取措施健全環(huán)境法律，制定環(huán)境會計準(zhǔn)則和會計制度，加大企業(yè)披露環(huán)境信息的強制力度，以法律法規(guī)的形式確定環(huán)境信息的地位和作用，使環(huán)境會計信息的披露有法可依，通過完善會計準(zhǔn)則和會計制度，設(shè)立相關(guān)的會計科目及核算方法，使環(huán)境會計信息披露有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，具有可操作性，便于會計人員掌握。
　　4.進(jìn)行審計鑒定，提高可信度
　　日本的這一進(jìn)展很值得我們借鑒，通過中介機構(gòu)對企業(yè)環(huán)境報告書、環(huán)境會計進(jìn)行審計鑒定，做出環(huán)境審計報告，是推進(jìn)環(huán)境會計開展的有力舉措，這樣一方面防止了企業(yè)披露虛假的信息，另一方面又增加了企業(yè)環(huán)境報告書的可信度。
　　
　　四、我國建立環(huán)境會計的原則和對策
　　 （一）遵循的原則
　　1.借鑒和創(chuàng)新相結(jié)合的原則
　　國外會計理論界有越來越多的會計專家把環(huán)境問題與會計理論結(jié)合起來研究，形成了各種各樣的環(huán)境會計理論，而且國外的企業(yè)對外報告的環(huán)境報告書比較成熟。這對我國有很大的借鑒性，但我們應(yīng)該意識到任何會計問題都不是孤立的，是由特定的經(jīng)濟制度和法律制度決定的，而這些又取決于民族心理、傳統(tǒng)文化和觀念，由于中國和西方國家的差別很大，結(jié)合我國的具體國情，努力探求具有中國特色的環(huán)境會計理論和方法是我國會計理論界的一項重要任務(wù)。
　　2.強制性和自愿性相結(jié)合的原則
　　強制和自愿的區(qū)分主要是針對會計信息披露工作而言，鑒于環(huán)境會計尚處于構(gòu)建初期，所以應(yīng)用法律使其具有一定的約束性，同時，環(huán)境會計制度的順利實行，必須以政府行為、企業(yè)行為和公眾行為的結(jié)合為保障。若企業(yè)主動披露更多的信息，政府和公眾應(yīng)給予支持。
　　3.系統(tǒng)性和雙贏相結(jié)合的原則
　　企業(yè)環(huán)境會計包含經(jīng)濟問題、環(huán)境問題和社會問題。涵蓋了會計學(xué)、生態(tài)學(xué)、環(huán)境學(xué)等各種學(xué)科，結(jié)合了政府行為、企業(yè)行為和公眾行為。因此必須從理論到實踐對各方面進(jìn)行系統(tǒng)的研究。而環(huán)境資源和企業(yè)發(fā)展這一矛盾，必須堅持雙贏的原則，既不能光顧發(fā)展企業(yè)而犧牲環(huán)境，也不能為了保持環(huán)境而拋棄企業(yè)發(fā)展。
　?。ǘ┙鉀Q對策
　　 1.改進(jìn)研究方法
　　我國目前的研究成果主要集中在環(huán)境會計理論，對如何運用于環(huán)境會計實踐的操作性問題和轉(zhuǎn)借、借鑒其他學(xué)科的技術(shù)方法問題則缺乏具體的研究，這使得會計核算和信息披露的可操作性很差，也無相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)去衡量其信息質(zhì)量，不能取信于社會公眾，影響了披露效果。我們應(yīng)該改進(jìn)研究方法，注重會計學(xué)、生態(tài)學(xué)、環(huán)境學(xué)等多學(xué)科交叉運用研究；而且要進(jìn)行規(guī)范和實證研究，既要有理論研究又要有實證檢驗，使二者相互促進(jìn)，互為補充，以增強實際的應(yīng)用性和操作性。
　　2.轉(zhuǎn)換研究角度
　　環(huán)境會計不僅是一個會計問題，更是一個社會問題。現(xiàn)行的研究是研究怎樣才能讓企業(yè)去進(jìn)行信息披露，這樣就形成了對立的一面，導(dǎo)致企業(yè)進(jìn)行披露的積極性很差。可以運用心理學(xué)，換一種思維，從企業(yè)的角度去進(jìn)行分析，這樣才能使企業(yè)自覺的治理污染，不折不扣地實行環(huán)境會計。
　　3.加強人才培養(yǎng)與合作
　　環(huán)境會計既涉及會計學(xué)，又涉及環(huán)境經(jīng)濟學(xué)、環(huán)境保護(hù)學(xué)等知識，具有較強的技術(shù)性和綜合性，在具體應(yīng)用過程中要運用到多門學(xué)科的原理、方法和手段，尤其是對于一些專業(yè)性很強的學(xué)科如環(huán)境學(xué)、生物學(xué)，若沒有扎實、全面的基礎(chǔ)知識，那么應(yīng)用起來將出現(xiàn)很多問題。而我國目前培養(yǎng)的會計人員還是以傳統(tǒng)會計為標(biāo)準(zhǔn)，不能滿足環(huán)境會計的要求。鑒于此，一方面可以對現(xiàn)有人員進(jìn)行環(huán)境會計的培訓(xùn)；另一方面也可提倡環(huán)境技術(shù)人員和會計人員共同參與，環(huán)境技術(shù)人員負(fù)責(zé)環(huán)境保護(hù)和治理措施的選擇，財務(wù)人員則使用財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行經(jīng)濟計量、記錄報告及評價。
　　
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