內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)學(xué)院 賽 那
上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問題研究
——以滬深兩市上市能源公司為例
內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)學(xué)院 賽 那
(一)樣本選取及研究思路 能源行業(yè)屬于我國的重污染行業(yè),也是我國的支柱產(chǎn)業(yè),對(duì)環(huán)境的影響范圍相對(duì)較廣。因此,對(duì)能源行業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露情況進(jìn)行研究有一定的代表性。本文選取深滬兩市的20家能源上市公司作為研究樣本,分析其2008年年度報(bào)告中對(duì)于有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的情況。在選取樣本時(shí),遵循以下原則:一是不選取ST和PT公司。因?yàn)檫@兩類公司是近幾年來財(cái)務(wù)狀況存在異常變動(dòng)的公司,若將其納入研究樣本,有可能對(duì)統(tǒng)計(jì)結(jié)果的可靠性產(chǎn)生影響。二是不選取發(fā)行B股和S股的公司。由于國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間存在著一些差異,加之這兩種股票的發(fā)行與A股存在很大差異,若將其納入樣本,也可能對(duì)統(tǒng)計(jì)結(jié)果產(chǎn)生影響。在研究時(shí)采用頻率分析法,將樣本數(shù)據(jù)分為若干個(gè)組,計(jì)算出各組的頻率,建立頻率分布表,再對(duì)分布情況進(jìn)行分析,然后得出相關(guān)結(jié)論。選取的20家能源上市公司情況見表1。
表1 20家能源上市公司情況一覽表
(二)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況分析 在選取的20家能源上市公司的2008年年度報(bào)告中,有16家公司對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行了披露,有4家公司沒有進(jìn)行披露。環(huán)境信息披露的頻率分布如表2所示。
表2 20家能源上市公司環(huán)境信息披露情況表
在披露了環(huán)境信息的16家公司的年度報(bào)告中,披露方式、內(nèi)容以及表述形式又各有不同。
(1)披露方式分析。在年度報(bào)告中,上市公司主要在“董事會(huì)報(bào)告”和“財(cái)務(wù)報(bào)告”中披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息,也有一些公司在“會(huì)計(jì)報(bào)表附注”中披露;對(duì)于企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的重大的環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)的事項(xiàng),也會(huì)在“重要事項(xiàng)”中反映;另外有一些公司會(huì)在“備查文件目錄中”特別列出有關(guān)環(huán)境信息的部分。具體的披露方式見表3。
表3 年度報(bào)告中環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式
(2)披露內(nèi)容分析。年度報(bào)告中對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容詳見表4。其中,政策影響是指國家對(duì)某個(gè)行業(yè)環(huán)保要求的提高對(duì)企業(yè)所產(chǎn)生的影響;環(huán)保計(jì)劃措施是指企業(yè)對(duì)于環(huán)境保護(hù)所訂立的一些目標(biāo)和計(jì)劃;環(huán)保投資是指是用于污染預(yù)防、保護(hù)或恢復(fù)環(huán)境的設(shè)施和設(shè)備,如污水處理系統(tǒng)等;環(huán)保撥款與補(bǔ)貼指由于公司對(duì)環(huán)保行為進(jìn)行投資而獲得的國家的資金補(bǔ)給;環(huán)保績效是企業(yè)在三廢達(dá)標(biāo)、污染治理率、發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)等方面所取得的成果的概括;其他內(nèi)容則是指與環(huán)境相關(guān)的事項(xiàng)以及其他環(huán)保支出。
表4 年度報(bào)告中對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容
由表4統(tǒng)計(jì)可知,企業(yè)所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息多為環(huán)保計(jì)劃措施和環(huán)保撥款與補(bǔ)貼,環(huán)保投資和環(huán)??冃兜匾草^多,這與我國目前頒布的一些與環(huán)境會(huì)計(jì)信息有關(guān)的法規(guī)是相適應(yīng)的。然而從表4也可以看出,企業(yè)在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息時(shí),對(duì)其發(fā)展有利的信息披露地較多,而負(fù)面信息則披露地很少。在年度報(bào)告中,對(duì)于環(huán)保計(jì)劃措施,一些企業(yè)提到要大力發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì),建立環(huán)境友好型社會(huì),環(huán)保績效的內(nèi)容也不是僅僅局限于三廢達(dá)標(biāo)的成績,增加了許多企業(yè)對(duì)自身發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)等方面取得的成績的總結(jié)??梢婋S著循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和時(shí)代的進(jìn)步,企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容有了很大變化,更加順應(yīng)了社會(huì)發(fā)展的需要。這些與我國有關(guān)環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)體系的逐步完善,決策者、投資者以及社會(huì)公眾等對(duì)環(huán)境信息需求的增加有著很大聯(lián)系。企業(yè)若不對(duì)其環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露,一方面可能會(huì)違反有關(guān)法律法規(guī),受到國家的處罰;另一方面也會(huì)對(duì)企業(yè)的籌資、經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生一定影響。
(3)披露形式分析。企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息可以采用貨幣形式、非貨幣形式或者貨幣與非貨幣相結(jié)合的方式三種。年度報(bào)告中環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的表述形式具體見表5。
表5 年度報(bào)告中對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的表述形式
表5中的數(shù)字表示在某一項(xiàng)目中用某一形式對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行披露的公司的個(gè)數(shù)。從表5中可以看出,我國上市公司所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息中,非貨幣性的內(nèi)容占大多數(shù),主要包括環(huán)保認(rèn)證、榮譽(yù)、政策影響、環(huán)保計(jì)劃措施和環(huán)保績效,這些項(xiàng)目的特點(diǎn)是比較難以用量化的指標(biāo)來描述;而貨幣性內(nèi)容則主要是綠化費(fèi)、環(huán)保撥款與補(bǔ)貼、環(huán)保投資等項(xiàng)目,它們通常是在財(cái)務(wù)報(bào)告或會(huì)計(jì)報(bào)表附注中出現(xiàn);貨幣與非貨幣相結(jié)合的信息則主要是環(huán)保投資、環(huán)保撥款與補(bǔ)貼,這類項(xiàng)目有些不能僅通過貨幣的方式完全準(zhǔn)確地表述,需要與非貨幣的文字形式相結(jié)合。
(一)與環(huán)境會(huì)計(jì)有關(guān)的法規(guī)體系不健全 我國目前所頒布的一系列有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)問題披露的法律、法規(guī),如《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號(hào)——招股說明書》、《上市公司治理準(zhǔn)則》等,都主要限于對(duì)上市公司首次公開發(fā)行股票時(shí)環(huán)境信息披露的規(guī)范,而在年度報(bào)告中的具體規(guī)范卻很少。所以,上市公司年度報(bào)告中披露的環(huán)境信息內(nèi)容較少。由以上各表可見,企業(yè)自愿披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息較多,且披露信息較為零散。
(二)披露形式不規(guī)范,內(nèi)容缺乏可比性 由于環(huán)境會(huì)計(jì)有關(guān)的法規(guī)體系不健全,導(dǎo)致企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露多是自愿披露,而強(qiáng)制披露的內(nèi)容較少,并且在自愿披露中,企業(yè)側(cè)重于披露對(duì)自身發(fā)展積極有利的信息,很少披露負(fù)面信息,這對(duì)決策者在利用信息時(shí)會(huì)產(chǎn)生某種程度的影響。另外自愿披露導(dǎo)致了披露的形式不規(guī)范,披露的內(nèi)容缺乏可比性。由表3可以看出,企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)的方式既可以在董事會(huì)報(bào)告中進(jìn)行,也可以在財(cái)務(wù)報(bào)告等地方進(jìn)行。由表5又可以看出,企業(yè)可以采用貨幣、非貨幣和貨幣與非貨幣相結(jié)合的方式披露有關(guān)信息,由于非貨幣的表述形式占據(jù)主導(dǎo)地位,導(dǎo)致相同的信息在同行業(yè)的不同企業(yè)之間缺乏可比性,這會(huì)給信息的使用者帶來許多不便。
(三)披露內(nèi)容具有局限性 企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容不夠完整,具有局限性。分析表4,我們可以看出,企業(yè)對(duì)于節(jié)能減排和資源節(jié)約等活動(dòng)的體現(xiàn)則相對(duì)較少,披露的內(nèi)容僅局限于環(huán)保計(jì)劃措施和環(huán)保補(bǔ)貼的范疇,對(duì)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展情況進(jìn)行披露的也只占少數(shù)。企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露不夠全面,不能完全地體現(xiàn)信息使用者對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的需求。
(四)企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露缺乏重視 企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露缺乏重視,不足以體現(xiàn)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的重要性以及信息使用者的需求。由表3可以看出,在年度報(bào)告中,企業(yè)集中于在董事會(huì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告中披露環(huán)境會(huì)計(jì)的有關(guān)事項(xiàng),在財(cái)務(wù)報(bào)表中,也沒有企業(yè)單獨(dú)設(shè)置環(huán)境會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算。只有極少數(shù)的企業(yè)會(huì)將保護(hù)環(huán)境、節(jié)能減排作為主要的經(jīng)營目標(biāo)和社會(huì)責(zé)任來進(jìn)行報(bào)告,如華能國際(600011)和通寶能源(600780)。
(五)披露內(nèi)容缺乏相關(guān)性與可靠性 通過對(duì)樣本的統(tǒng)計(jì)分析發(fā)現(xiàn),企業(yè)披露的環(huán)境信息主要是對(duì)過去發(fā)生的環(huán)境事項(xiàng)反映,披露的信息缺乏一定的相關(guān)性,這樣一來,信息的使用者很難根據(jù)現(xiàn)有的信息對(duì)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行判斷和決策。另外,年度報(bào)告中沒有發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告中對(duì)于環(huán)境信息披露的內(nèi)容,披露的信息沒有經(jīng)過有關(guān)部門的鑒證,其可靠性也很難保證。
(一)完善會(huì)計(jì)法規(guī)并制定具體的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 一些發(fā)達(dá)國家企業(yè)越來越地多開始披露環(huán)境會(huì)計(jì)的相關(guān)信息,企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有了很快發(fā)展,這與有關(guān)部門對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的重視和相關(guān)法規(guī)的制定工作是分不開的。如加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布了《環(huán)境成本與負(fù)債:會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告問題》,該文件規(guī)范了環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告方式、環(huán)境成本和環(huán)境負(fù)債的處理方式以及環(huán)境影響結(jié)果的記錄等,推動(dòng)了企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告制度的發(fā)展;英國環(huán)境部在1997年頒布了題為“環(huán)境報(bào)告與財(cái)務(wù)部門:走向良好的實(shí)務(wù)”的文件,規(guī)范了企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)制度。在我國,企業(yè)及公眾的環(huán)境意識(shí)仍然較為淡薄,環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的推進(jìn)工作主要依靠政府支持。借鑒發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn),我國應(yīng)將環(huán)境會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督納入有關(guān)法律法規(guī),以法律的形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容和作用,使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),具有更強(qiáng)的可操作性。
(二)明確環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容和范圍 構(gòu)建完備的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容是非常重要的,筆者認(rèn)為環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容應(yīng)主要包含:環(huán)境保護(hù)方面的信息;資源節(jié)約方面的信息。而這兩方面信息又應(yīng)分別包含環(huán)境的財(cái)務(wù)影響和績效信息,資源的財(cái)務(wù)影響和績效信息。只有包括了這些信息,才能有效地促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)、資源和環(huán)境的和諧發(fā)展,才是真正意義上的完整的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。
(三)規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露形式 筆者認(rèn)為在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息是應(yīng)結(jié)合兩種方法:一是將每個(gè)會(huì)計(jì)要素分為環(huán)境要素和非環(huán)境要素,采用貨幣形式進(jìn)行計(jì)量;二是在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中將環(huán)境績效作為正式項(xiàng),通過非貨幣計(jì)量形式加以披露,包括企業(yè)環(huán)保計(jì)劃措施和環(huán)保認(rèn)證等,使信息使用者和社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)的環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況和環(huán)保質(zhì)量有一個(gè)概括性地了解,并以此來對(duì)企業(yè)的環(huán)保業(yè)績作出評(píng)價(jià)。
(四)樹立示范企業(yè),改善環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制 上市公司在社會(huì)公眾中的影響相對(duì)較大,信息披露的條件相對(duì)完善,又是我國與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相接軌、進(jìn)行會(huì)計(jì)制度改革的先行者。與此同時(shí),能源企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)對(duì)環(huán)境資源產(chǎn)生的影響較廣,因此環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制可以先在能源行業(yè)的上市公司試行,通過積累一定經(jīng)驗(yàn)并形成較為穩(wěn)定的機(jī)制之后再向其他企業(yè)推廣。另外國家可以對(duì)在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露中表現(xiàn)較好地上市公司進(jìn)行規(guī)范化指導(dǎo),使其環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露表現(xiàn)得更加合理化、規(guī)范化,然后再將這些企業(yè)樹立為模范企業(yè),對(duì)其他企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露進(jìn)行引導(dǎo)。
(五)加強(qiáng)監(jiān)管,提高環(huán)境信息的可靠性 企業(yè)最看重的是效益,因此從自身利益出發(fā),很難對(duì)環(huán)境責(zé)任的履行情況進(jìn)行全面、如實(shí)地披露,使信息的可靠性降低,因此應(yīng)加強(qiáng)有關(guān)部門的監(jiān)管力度。另外,由于環(huán)境資源的特殊性,對(duì)其進(jìn)行監(jiān)管是可能需要國家審計(jì)部門和環(huán)保部門的共同合作,制定具體的審計(jì)準(zhǔn)則來執(zhí)行。審計(jì)的要點(diǎn)可以包括:環(huán)保節(jié)能工作的合法性、環(huán)境信息的正確性、資源環(huán)境對(duì)策的適當(dāng)性、內(nèi)容的全面性等。
(六)加強(qiáng)企業(yè)及社會(huì)公眾的環(huán)保意識(shí) 企業(yè)的環(huán)境信息披露要有效進(jìn)行,則要加強(qiáng)企業(yè)管理人員和職工的環(huán)保宣傳。而對(duì)于企業(yè)的會(huì)計(jì)人員,則還要針對(duì)其環(huán)境會(huì)計(jì)方面的專業(yè)能力進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn),以便適應(yīng)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的需求,為環(huán)境會(huì)計(jì)信息體系的建設(shè)打好基礎(chǔ)。公眾環(huán)保意識(shí)的強(qiáng)弱,會(huì)對(duì)企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的積極性產(chǎn)生直接影響。目前我國社會(huì)公眾的環(huán)境保護(hù)和節(jié)能減排意識(shí)正在逐漸增強(qiáng),這一方面會(huì)給企業(yè)帶來一定壓力,迫使企業(yè)進(jìn)行綠色生產(chǎn);另一方面,投資者也會(huì)逐漸關(guān)心企業(yè)的環(huán)境質(zhì)量和履行環(huán)境責(zé)任的情況,選擇狀況較好的股票進(jìn)行投資。
[1]魏素艷等:《環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)理論與實(shí)務(wù)》,機(jī)械工業(yè)出版社2006年版。
(編輯 劉 姍)