企業(yè)內(nèi)部控制研究

王 榮

我國很多公司都是由國有企業(yè)改制而成的公司，法人治理結(jié)構(gòu)普遍存在問題，主要是股東大會、董事會、監(jiān)事會等相關(guān)機構(gòu)起不到應(yīng)有的作用，成為一種擺設(shè)，不能對管理者和經(jīng)營者起到應(yīng)有的監(jiān)督作用，而健全的內(nèi)部控制體系和規(guī)范治理體系的逐步確立和完善，則要借助于公司外部的治理環(huán)境為基礎(chǔ)。世界上內(nèi)部控制制度較完善的國家和地區(qū)，一般都是國家通過立法的形式加以推動和完善。這些國家大都要求企業(yè)定時出具內(nèi)部控制情況的報告對外進行公告，并且要求注冊會計師機構(gòu)對企業(yè)的內(nèi)部控制的實際情況進行相關(guān)審計，并作出相關(guān)結(jié)論。我國也從2000年開始，要求會計師事務(wù)所對企業(yè)內(nèi)部控制的情況進行相關(guān)審計，但只是出具相關(guān)報告，而不對外進行公開披露，失去了對相關(guān)企業(yè)的威懾作用。

內(nèi)部控制的發(fā)起國應(yīng)該是美國。美國會計師協(xié)會在1936年的《獨立職業(yè)會計師對財務(wù)報告的審查》公告中第一次正式提出內(nèi)部控制概念，認為內(nèi)部控制和牽制有利于保護公司現(xiàn)金和其他財產(chǎn)，有利于檢查企業(yè)賬簿的準確性，是一種應(yīng)該在公司內(nèi)部實行的方法和手段。國際最高審計組織在1986年國際審計會議上發(fā)表《總聲明》中對內(nèi)部控制進行了從新定義，后又經(jīng)過美國財務(wù)經(jīng)理協(xié)會、會計師協(xié)會、注冊會計師協(xié)會、國際內(nèi)部審計師協(xié)會、管理會計師協(xié)會共同組成的COSO委員會對以上內(nèi)容進行了進一步總結(jié)和發(fā)展，發(fā)表了具有里程碑意義的《內(nèi)部控制整體框架》報告，奠定了內(nèi)部控制理論和實務(wù)操作的基本規(guī)則。應(yīng)該說現(xiàn)代內(nèi)部控制是在長期的會計實踐和經(jīng)營過程中形成的，并且隨著經(jīng)濟的發(fā)展，逐步形成了自我檢查、自我調(diào)節(jié)和自我制約的系統(tǒng)。

一、內(nèi)部會計控制的概念

內(nèi)部控制是指企事業(yè)單位的經(jīng)營管理者，按照國家的相關(guān)規(guī)定，為了實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)，有效貫徹其經(jīng)營決策，保證企業(yè)財產(chǎn)的完整性、會計信息的正確性、財務(wù)收支的合法性以及各項活動的有效性，在企事業(yè)內(nèi)部建立起來的對各項經(jīng)營管理活動的自我約束和控制系統(tǒng)。內(nèi)部控制包括兩部分內(nèi)容：管理控制和會計控制。

內(nèi)部控制和企業(yè)的會計程序有著本質(zhì)的不同，會計程序主要解決了會計信息的形成過程，而內(nèi)部控制則要保證會計信息的質(zhì)量問題。如果將現(xiàn)金收入記入現(xiàn)金收支日記賬同時記入總分類賬的過程是一個會計程序問題，而根據(jù)銀行對賬單逐月核對調(diào)整總分類賬的現(xiàn)金余額，則是典型的內(nèi)部會計控制工作，其目的是為了保證現(xiàn)金記錄的準確性。由此可見，內(nèi)部會計控制是指與財產(chǎn)物資的安全性、會計信息的正確性以及財務(wù)活動的合法性有關(guān)的那部分控制。

二、會計控制的目標(biāo)

（1）全面性。所有發(fā)生的業(yè)務(wù)都記入會計記錄；（2）實際性。所有記錄的經(jīng)濟業(yè)務(wù)都是實際發(fā)生的，并經(jīng)過規(guī)定的程序；（3）正確性。對于各階段經(jīng)濟業(yè)務(wù)的記錄都應(yīng)做到金額準確、賬目無誤并處理及時；（4）完整性。會計登記完畢后應(yīng)妥善保管，以便隨時了解單位經(jīng)營活動的準確情況；（5）責(zé)任性。對資產(chǎn)本身和授權(quán)動用資產(chǎn)的文件的接觸應(yīng)嚴格地局限于經(jīng)過授權(quán)的人員。

三、實施內(nèi)部控制時應(yīng)注意的問題

1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)有合理的組織方案

組織方案就是劃分組織各成員間權(quán)力、責(zé)任和職務(wù)。它對單位經(jīng)營方針的順利執(zhí)行，提高經(jīng)營效率、資產(chǎn)安全和增強會計數(shù)據(jù)的可靠性，均具有重大意義。因此在企業(yè)日常經(jīng)營活動中，應(yīng)做到授權(quán)程序的規(guī)范化，業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的程序化，各部門組織上的相對獨立性。

2.制訂嚴格的會計制度

制訂企業(yè)會計制度是為了綜合、分類、分析、記錄和報告其交易，并為有關(guān)資產(chǎn)保持受托責(zé)任，保證會計信息的真實可靠。

3.擁有高素質(zhì)的會計工作人員

當(dāng)前我國一些企業(yè)出現(xiàn)的會計秩序混亂與企業(yè)會計人員的素質(zhì)不高有很大關(guān)系。對職工進行素質(zhì)教育，提高其技術(shù)水平和工作能力對于加強會計控制，提高工作效率會起到很好的促進作用。

4.制訂嚴密的財產(chǎn)安全控制程序

對于企業(yè)財產(chǎn)要進行定期或不定期的盤點，以做到對企業(yè)財產(chǎn)心中有數(shù)。同時，對于財產(chǎn)物質(zhì)的管理要科學(xué)，保管措施要得當(dāng)。

四、內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的設(shè)計和執(zhí)行

1.建立健全的會計內(nèi)部控制環(huán)境

控制環(huán)境是指對企業(yè)內(nèi)部會計控制的建立、實施及效率產(chǎn)生影響的各種因素的統(tǒng)稱。優(yōu)化內(nèi)部會計控制環(huán)境也就是要完善公司治理。完善公司治理的核心是建立股東大會、董事會、監(jiān)事會與經(jīng)理之間的相互制衡關(guān)系。

2.建立一套嚴密而科學(xué)的內(nèi)部會計控制制度

（1）權(quán)限控制。明確規(guī)定會計負責(zé)人的職責(zé)權(quán)限，每位會計人員的責(zé)任與相應(yīng)職權(quán)；規(guī)定各級管理人員在職責(zé)范圍內(nèi)的業(yè)務(wù)處理權(quán)限與所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，使他們對自己的業(yè)務(wù)處理行為負責(zé)，加強工作責(zé)任心；

（2）職務(wù)分離控制。從縱向看，每項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理都要經(jīng)過上、下級有關(guān)人員之手，從而使下級受上級監(jiān)督，上級受下級制約；從橫向看，每項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理至少要經(jīng)過彼此不相隸屬的兩個部門的處理。

（3）會計系統(tǒng)控制。依據(jù)《會計法》和《企業(yè)會計準則》等國家統(tǒng)一的會計制度和相關(guān)規(guī)定，制訂適合本單位的會計制度，制定科學(xué)的會計憑證、會計賬簿和財務(wù)報告的處理程序，建立完善的會計檔案保管和會計工作交接辦法，實行會計人員崗位責(zé)任制，充分發(fā)揮會計的監(jiān)督職能；

（4）全面預(yù)算控制。對企業(yè)各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)編制詳細的預(yù)算，并通過授權(quán)，由有關(guān)部門對預(yù)算的執(zhí)行情況進行控制。把預(yù)算編制、預(yù)算差異分析、預(yù)算考核與業(yè)績評價、激勵與約束機制等手段有機結(jié)合是內(nèi)部會計控制的有效手段；

（5）相關(guān)風(fēng)險的控制。針對各個風(fēng)險控制點，建立有效的風(fēng)險管理系統(tǒng)，通過風(fēng)險預(yù)警、風(fēng)險識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險報告等措施，對財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險進行全面的防范和控制；

（6）嚴格的審核制度。主要包括真實性審核、合法性審核、完整性審核和正確性審核；

（7）制定嚴格的業(yè)務(wù)流程控制。可借鑒COSO的經(jīng)驗。先分為進貨、營運、出貨、銷售、售后服務(wù)等五個基本價值鏈作業(yè)，再將價值鏈作業(yè)分為管理、人力資源、研究開發(fā)、采購四個基礎(chǔ)作業(yè)。

（8）資產(chǎn)安全控制。一是限制接近，二是必須建立財產(chǎn)收發(fā)制度、財產(chǎn)保管制度、盤點清查制度、資產(chǎn)處理制度，保護財物“賬實相符”；三是通過財產(chǎn)保險的形式，保護實物資產(chǎn)的安全；

（9）計算機技術(shù)控制。運用電子信息技術(shù)手段建立內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，減少和消除人為操縱因素，確保內(nèi)部會計控制的有效實施。

3.提高管理層和員工的素質(zhì)

管理者必須具備較高素質(zhì)。內(nèi)部會計控制的實施要靠管理當(dāng)局來積極推動和遵守，管理當(dāng)局要以身作則，制訂有效的激勵措施，使控制制度在執(zhí)行中發(fā)揮出應(yīng)有的功效；同時注重提高員工的素質(zhì)。內(nèi)部會計控制是由企業(yè)各級部門、各個工作崗位上的全體員工來實現(xiàn)的，要使內(nèi)部會計控制的功能按預(yù)定的目標(biāo)正常發(fā)揮，必須配備與承擔(dān)的職務(wù)相適應(yīng)的高素質(zhì)人才。