試論事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)

○徐 正 （江蘇省邳州市市委黨校 江蘇邳州 221300）

一、當(dāng)前形勢(shì)下事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的緊迫性

1、我國(guó)事業(yè)單位的概念及特征

我國(guó)的事業(yè)單位，是指為了社會(huì)公益目的，由國(guó)家機(jī)關(guān)舉辦或者其他組織利用國(guó)有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動(dòng)的社會(huì)服務(wù)組織，主要有服務(wù)性、公益性、知識(shí)密集性等特征。事業(yè)單位在各類(lèi)社會(huì)組織中是較為活躍的部分，其組織形式、服務(wù)手段、人員結(jié)構(gòu)、活動(dòng)方式等，會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和各項(xiàng)體制改革的深入，不同程度地發(fā)生相應(yīng)的變化。

2、當(dāng)前形勢(shì)下事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)的緊迫性

一直以來(lái)，我國(guó)的事業(yè)單位基本上屬于財(cái)政預(yù)算報(bào)賬單位，幾乎沒(méi)有成本核算和稅金交納的業(yè)務(wù)，相比其他行業(yè)的會(huì)計(jì)核算較為簡(jiǎn)單，內(nèi)部控制制度尚未制定或訂出來(lái)也沒(méi)執(zhí)行。2009年歲末，《2010—2020年深化干部人事制度改革規(guī)劃綱要》印發(fā)，高層對(duì)深化事業(yè)單位人事制度改革定下“權(quán)責(zé)清晰、分類(lèi)科學(xué)、機(jī)制靈活、監(jiān)管有力”16字原則，其中，監(jiān)管有力是明確誰(shuí)來(lái)監(jiān)管事業(yè)單位，而無(wú)論誰(shuí)來(lái)監(jiān)管，都需要從源頭，即事業(yè)單位內(nèi)部入手，建立并完善內(nèi)部控制制度。

首先，事業(yè)單位的資產(chǎn)是國(guó)家的，資金出自公共財(cái)政，事業(yè)單位的國(guó)有資產(chǎn)保值，其用途的正確性和支出的有效性都需要有力的監(jiān)管。

其次，當(dāng)前事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生了巨大變化，各種自有收入來(lái)源占了單位經(jīng)費(fèi)相當(dāng)大比重，事業(yè)單位管理已不再局限于預(yù)算資金收支管理，以績(jī)效為導(dǎo)向的事業(yè)分類(lèi)改革，要求正確計(jì)量事業(yè)活動(dòng)的產(chǎn)出和成本，需要有效的內(nèi)部控制。

再次，事業(yè)單位改革已逐步走向市場(chǎng)化方向，采用更商業(yè)化的方式提供事業(yè)單位的服務(wù)或產(chǎn)品。在這種情況下，一方面，事業(yè)單位應(yīng)為政府制定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供依據(jù)，另一方面作為接受教育、醫(yī)療服務(wù)等繳費(fèi)的一方，其消費(fèi)主體意識(shí)正在逐漸加強(qiáng)，要求提高會(huì)計(jì)信息的透明度和正確性，也需要內(nèi)部控制制度的有力支撐。

二、事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的含義

事業(yè)單位內(nèi)部控制制度是指事業(yè)單位為貫徹執(zhí)行所制定的各項(xiàng)管理政策，增進(jìn)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性，保護(hù)國(guó)有和公共資產(chǎn)的安全和完整，提高服務(wù)經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)事業(yè)單位良好地運(yùn)轉(zhuǎn)，而在事業(yè)單位內(nèi)部所采取的組織規(guī)則和一系列的調(diào)節(jié)方法及措施，涉及事業(yè)單位的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、監(jiān)督?jīng)Q策、信息與傳遞以及自我檢測(cè)等方面，是管理與控制財(cái)務(wù)的一項(xiàng)非常重要的基礎(chǔ)工作。事業(yè)單位內(nèi)部控制的目標(biāo)，最根本的是保護(hù)國(guó)有財(cái)產(chǎn)、檢查有關(guān)數(shù)據(jù)的正確性和可靠性、提高社會(huì)服務(wù)效率和效益、貫徹既定的管理方針等方面。事業(yè)單位設(shè)計(jì)一套操作性強(qiáng)、系統(tǒng)完整、規(guī)范合理、行之有效的內(nèi)部控制制度，并有效實(shí)施是其改革的有力保障。

三、當(dāng)前事業(yè)單位內(nèi)部控制中存在的主要問(wèn)題

1、內(nèi)控意識(shí)相對(duì)薄弱，缺乏良好的內(nèi)控環(huán)境

內(nèi)控意識(shí)是內(nèi)控環(huán)境中的一項(xiàng)重要內(nèi)容，良好的內(nèi)控意識(shí)是確保內(nèi)控制度得以健全和實(shí)施的重要保證。事業(yè)單位內(nèi)控意識(shí)相對(duì)較為薄弱，內(nèi)控環(huán)境有待加強(qiáng)，主要表現(xiàn)在三個(gè)方面：一是單位負(fù)責(zé)人對(duì)內(nèi)部控制的重要性和現(xiàn)實(shí)意義的認(rèn)識(shí)不夠，不了解內(nèi)部控制知識(shí)，因此對(duì)建立健全單位內(nèi)部控制的重要性的認(rèn)識(shí)不夠，如簡(jiǎn)單地將財(cái)政的部門(mén)預(yù)算控制等同于內(nèi)部控制，認(rèn)為有了部門(mén)預(yù)算就無(wú)所謂內(nèi)部控制體系了。二是對(duì)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)工作重視程度不夠，僅僅把財(cái)會(huì)部門(mén)當(dāng)成“錢(qián)袋子”，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)人員僅僅扮演“付款員”的角色，無(wú)權(quán)參與單位的重要決策乃至業(yè)務(wù)管理活動(dòng)，對(duì)單位重要決策的過(guò)程和結(jié)果均不了解。三是對(duì)經(jīng)費(fèi)支出缺乏基本的控制意識(shí)，沒(méi)有為各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)支出建立明確、合理的開(kāi)支范圍和標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)不少經(jīng)費(fèi)支出（比如業(yè)務(wù)招待費(fèi)、差旅費(fèi)等）采用實(shí)報(bào)實(shí)銷(xiāo)制度，致使財(cái)務(wù)監(jiān)督與控制流于形式，只要有相應(yīng)審批人員簽字同意，會(huì)計(jì)人員就要實(shí)施報(bào)銷(xiāo)。

2、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作較為薄弱，核算不規(guī)范，財(cái)務(wù)管理制度不健全

有效的內(nèi)部控制需要有堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，需要有健全的會(huì)計(jì)記錄系統(tǒng)，包括制度建設(shè)、人員素質(zhì)等。事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作較薄弱，缺乏明確的崗位責(zé)任制度，單位會(huì)計(jì)人員對(duì)于其所處崗位的職責(zé)內(nèi)容不詳，財(cái)務(wù)管理制度不健全，沒(méi)有單獨(dú)制定內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理制度，一些財(cái)務(wù)事項(xiàng)的運(yùn)作與管理措施僅是慣例，而沒(méi)有相應(yīng)的成文制度保證或有制度但很不完整，管理的隨意性較大。例如在年終結(jié)賬時(shí)，不將收入和支出結(jié)轉(zhuǎn)“結(jié)余”科目，而是將收入和支出相對(duì)轉(zhuǎn)，使“結(jié)余”科目不能正確、完整地反映核算單位的結(jié)余狀況?；蛘邇商踪~運(yùn)行，支出核算混亂，再如在印鑒的保管上，也存在很多漏洞，單位將財(cái)務(wù)章和法人章交由財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人，或?qū)⒅?、?cái)務(wù)章和法人章同時(shí)由出納一人保管屢見(jiàn)不鮮。

3、內(nèi)部控制方法體系不夠完善，業(yè)務(wù)流程不盡合理

業(yè)務(wù)流程和控制方法體系是內(nèi)部控制的核心環(huán)節(jié)，其合理、有效與否直接決定著能否實(shí)現(xiàn)控制的目的。事業(yè)單位內(nèi)部控制方法體系不夠完善，業(yè)務(wù)流程不盡合理，主要表現(xiàn)在以下方面：一是崗位設(shè)置問(wèn)題較多，不合理兼崗現(xiàn)象較為普遍，而不相容職務(wù)分離是內(nèi)部牽制制度的精髓。但在實(shí)際工作中，基于編制有限、人手緊張等原因，許多事業(yè)單位存在不合理不合法的兼崗現(xiàn)象，不相容職務(wù)未能合法合理分離，如單位出納兼任記賬，出納兼任檔案保管，記賬兼任復(fù)核等等。二是授權(quán)審批的金額界限不明，授權(quán)審批制度有待改進(jìn)。授權(quán)審批是內(nèi)部控制的重要方法，而一些單位都是長(zhǎng)期實(shí)行“一支筆”審批制度，這雖與事業(yè)單位業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單、規(guī)模不大的特征相適應(yīng)，但卻影響了財(cái)務(wù)控制的實(shí)際效果，并使單位內(nèi)部的財(cái)務(wù)監(jiān)督檢查流于形式。三是流程控制體系不完善，有些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)沒(méi)有明確的審批控制業(yè)務(wù)流程，或流程控制過(guò)于簡(jiǎn)單，僅僅局限在事后審批上，缺乏事前控制的程序，或流程控制的先后順序不盡合理，如事業(yè)單位的費(fèi)用報(bào)銷(xiāo)流程多采取“先審批后審核”的程序，執(zhí)行起來(lái)影響財(cái)會(huì)人員審核把關(guān)的效果。四是部門(mén)預(yù)算涵蓋范圍有限，追加項(xiàng)目多，彈性較大，造成隨意性較大，權(quán)威性和約束力較差，直接影響部門(mén)預(yù)算的實(shí)施效果。

四、建立并完善事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的措施

1、增強(qiáng)內(nèi)控意識(shí)，完善單位的控制環(huán)境

控制環(huán)境是指對(duì)建立、加強(qiáng)或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素。任何單位的內(nèi)部都存在于一定的控制環(huán)境中，它是實(shí)行內(nèi)部控制的基礎(chǔ)和前提，是內(nèi)部控制體系框架的一個(gè)重要因素。

首先，要完善事業(yè)單位的治理結(jié)構(gòu)。內(nèi)控環(huán)境的重要內(nèi)容之一就是事業(yè)單位的法人治理結(jié)構(gòu)，管理層通過(guò)實(shí)施內(nèi)控，使內(nèi)控制度成為“單位之法”，它對(duì)每個(gè)成員都有效，都必須無(wú)條件遵循，任何人都不得游離于它之外，凌駕于它之上，從而實(shí)現(xiàn)在法律面前人人平等。否則，會(huì)出現(xiàn)漏洞。事業(yè)單位如果沒(méi)有內(nèi)部控制制度或執(zhí)行不好，就會(huì)給國(guó)家和單位造成不可挽回的經(jīng)濟(jì)損失，說(shuō)明內(nèi)控制度的建設(shè)，更需要完善的治理結(jié)構(gòu)。

其次，要提高管理者及職工的素質(zhì)。管理者的素質(zhì)不僅指知識(shí)和技能，還包括操守、道德觀(guān)、價(jià)值觀(guān)、世界觀(guān)等多個(gè)方面，更主要的是著眼于全體員工，確立以人為本的管理思想，建立良好的環(huán)境氛圍，激發(fā)職工的積極性、主動(dòng)性和創(chuàng)造性，通過(guò)競(jìng)爭(zhēng)和激勵(lì)機(jī)制、績(jī)效評(píng)價(jià)體系、社會(huì)保障體系等科學(xué)的人力資源管理手段，為內(nèi)部控制培育良好的環(huán)境基礎(chǔ)。

2、增強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，強(qiáng)化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的控制作用，健全財(cái)務(wù)管理制度

要提升事業(yè)單位內(nèi)部控制水平，為財(cái)政“節(jié)流”奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，必須重視改進(jìn)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，強(qiáng)化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的控制作用，健全財(cái)務(wù)管理制度。強(qiáng)化會(huì)計(jì)工作基礎(chǔ),需要財(cái)政機(jī)關(guān)加強(qiáng)對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范的培訓(xùn)教育，不斷提升會(huì)計(jì)人員財(cái)務(wù)管理水平，并在此基礎(chǔ)上建立對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作和財(cái)務(wù)制度的全面檢查制度，建立相應(yīng)的獎(jiǎng)懲制度。

3、完善預(yù)算制度，強(qiáng)化預(yù)算控制的功能作用

財(cái)政預(yù)算制度已經(jīng)從過(guò)去的功能預(yù)算轉(zhuǎn)化為現(xiàn)在的部門(mén)預(yù)算,目前的部門(mén)預(yù)算硬化了預(yù)算約束和控制的強(qiáng)度，擴(kuò)大了預(yù)算控制的范圍，涵蓋了預(yù)算部門(mén)的全部預(yù)算內(nèi)外的一般預(yù)算收支和基金收支，同時(shí)控制內(nèi)容細(xì)化，對(duì)部門(mén)內(nèi)的各項(xiàng)資金再按功能、按預(yù)算科目把各項(xiàng)支出內(nèi)容細(xì)化分解到具體支出項(xiàng)目，且控制程序嚴(yán)格，增加了預(yù)算審核的嚴(yán)密性，減少了隨意性，控制標(biāo)準(zhǔn)的確定更加合理。

完善部門(mén)預(yù)算制度，首先是要進(jìn)一步擴(kuò)大部門(mén)預(yù)算的范圍，要力爭(zhēng)將各部門(mén)單位的全部財(cái)務(wù)收支事項(xiàng)均納入部門(mén)預(yù)算的實(shí)施范圍，并嚴(yán)格預(yù)算的調(diào)整和追加程序；其次是將部門(mén)預(yù)算與單位內(nèi)部的責(zé)任預(yù)算有機(jī)結(jié)合。也就是要求各一級(jí)預(yù)算和二級(jí)預(yù)算的部門(mén)單位，按照財(cái)政下達(dá)的部門(mén)預(yù)算控制數(shù)，結(jié)合各部門(mén)單位內(nèi)部的組織結(jié)構(gòu)、處室職責(zé)和工作任務(wù)等，編制內(nèi)部分處室的責(zé)任預(yù)算體系，并嚴(yán)格責(zé)任預(yù)算的考核機(jī)制，從而強(qiáng)化預(yù)算控制的功能作用。

4、健全事業(yè)單位內(nèi)部控制制度體系，進(jìn)一步規(guī)范單位內(nèi)部行為

事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的效果，需要有一套科學(xué)合理的制度體系來(lái)支持和保證。健全的內(nèi)部控制制度體系既應(yīng)考慮事業(yè)單位的特點(diǎn)，明確設(shè)立事業(yè)單位的目的是為了向社會(huì)提供某方面的公共服務(wù)，這些服務(wù)都是經(jīng)濟(jì)、社會(huì)發(fā)展必需的，是公眾生活不可缺少的，并不以盈利為目的，也應(yīng)體現(xiàn)事業(yè)單位資金和經(jīng)費(fèi)管理體制上的特殊性，諸如收支兩條線(xiàn)管理、部門(mén)預(yù)算、政府采購(gòu)、國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)體系、國(guó)庫(kù)集中支付和國(guó)庫(kù)直接支付等,增強(qiáng)其實(shí)用性和適用性。

5、加強(qiáng)對(duì)事業(yè)單位的監(jiān)督，發(fā)揮財(cái)政與審計(jì)部門(mén)作用，完善單位內(nèi)部控制體系

事業(yè)單位的內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程，這個(gè)過(guò)程是通過(guò)納入管理過(guò)程的大量制度及活動(dòng)實(shí)施的。因此，要確保內(nèi)部控制制度被切實(shí)地執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好，內(nèi)部控制能夠隨時(shí)適應(yīng)新情況等，內(nèi)部控制就必須被監(jiān)督。監(jiān)督是一種隨著時(shí)間的推移而評(píng)估制度執(zhí)行質(zhì)量的過(guò)程，分為內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督。一方面，需進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)和控制自我評(píng)估。內(nèi)部審計(jì)幫助事業(yè)單位進(jìn)行“軟控制”環(huán)境的營(yíng)造，成為內(nèi)部過(guò)程的設(shè)計(jì)顧問(wèn)，使成員能自覺(jué)地把辦事準(zhǔn)確和職業(yè)道德放在首位，形成監(jiān)督內(nèi)部控制其他環(huán)節(jié)的主要力量。而控制自我評(píng)估指的是各單位不定期或定期地對(duì)自己的內(nèi)控系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)估，基本特征是關(guān)注經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程和控制的成效，由管理部門(mén)和職工共同進(jìn)行，用結(jié)構(gòu)化的方法開(kāi)展評(píng)估活動(dòng)。另一方面，促進(jìn)和完善對(duì)單位內(nèi)部控制體系的外部監(jiān)督。這需要立法、執(zhí)法、審計(jì)、監(jiān)管諸方面對(duì)單位內(nèi)控進(jìn)行獨(dú)立、客觀(guān)、公正的研究，或制定準(zhǔn)則，或指出指南，或提供框架和參考依據(jù)。財(cái)政部門(mén)是會(huì)計(jì)與內(nèi)部控制工作的主管部門(mén),審計(jì)部門(mén)是重要的保證體系，因此，在健全完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的過(guò)程中，財(cái)政和審計(jì)部門(mén)應(yīng)當(dāng)發(fā)揮十分重要的作用。各級(jí)財(cái)政部門(mén)應(yīng)當(dāng)成立相應(yīng)的組織機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的組織與指導(dǎo)，并撥出專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)費(fèi)，為內(nèi)部控制制度建設(shè)提供經(jīng)費(fèi)支持。

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