薛 穎
企業(yè)的納稅籌劃有利于企業(yè)利益最大化,可以在不影響現(xiàn)有產(chǎn)品質(zhì)量和生產(chǎn)狀況的前提下,制定切實(shí)可行的節(jié)稅措施,提高企業(yè)的競爭能力和利潤空間;可以進(jìn)一步促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和資源的合理配置、激勵(lì)國家提高財(cái)稅管理水平。因此,探討企業(yè)所得稅納稅籌劃中的會(huì)計(jì)核算處理及應(yīng)用具有現(xiàn)實(shí)的意義。
在企業(yè)的納稅籌劃成本費(fèi)用分?jǐn)偺幚砩希覀儼l(fā)現(xiàn):在稅前列支的成本、費(fèi)用項(xiàng)目,對于有限定條件的,應(yīng)該限定條件范圍內(nèi)具有抵稅作用,若超過限定條件范圍的不具有抵稅作用。而對于成本費(fèi)用的抵稅作用,應(yīng)該考察期在所得稅前的列支方式:不得在稅前列支的費(fèi)用以及成本和損失項(xiàng)目的,不具備抵稅作用;對于可一次性在稅前列支的費(fèi)用和成本和損失項(xiàng)目,抵稅作用就會(huì)最明顯;不得一次在稅前列支的費(fèi)用和成本項(xiàng)目,只有按費(fèi)用攤銷方法或者折舊方法來計(jì)算并計(jì)入費(fèi)用和成本的部分,才具有一定的抵稅作用。
案例:假設(shè)X公司和Y公司全年付現(xiàn)成本以及銷貨凈收入均相同,所得稅稅率均為30%。兩者的區(qū)別是Y公司有項(xiàng)固定資產(chǎn),該項(xiàng)資產(chǎn)每年折舊額均為一萬元。
我們發(fā)現(xiàn):Y公司的稅前和稅后利潤都比X公司偏少,但其現(xiàn)金流入量卻比X公司多了3000元。這是因?yàn)椋合啾容^稅前扣除費(fèi)用,Y公司比X公司多了一萬元的折舊費(fèi),這樣一來就會(huì)使其應(yīng)納稅所得額減少一萬元,從而減少應(yīng)納所得稅三千元,這就是Y公司折舊費(fèi)的抵稅作用。
我們發(fā)現(xiàn):在同一種折舊方法下,不同折舊年限的合理選擇可起到很好地遞延納稅的作用,這樣一來就可以利用加速折舊法能夠很好地實(shí)現(xiàn)遞延納稅的目的。假定其他條件相同的情況下,似乎不同的折舊方法對總的稅金和利潤水平不會(huì)產(chǎn)生多大的影響,因?yàn)榭紤]到使用年限內(nèi)提取的折舊總額固定。但是我們在實(shí)踐應(yīng)用中卻會(huì)發(fā)現(xiàn),折舊方法不同影響不同年份的應(yīng)納稅額,再加上貨幣時(shí)間價(jià)值,則最終的稅款貼現(xiàn)值就不同了。所以,固定資產(chǎn)折舊年限涉及固定資產(chǎn)的最低折舊年限和固定資產(chǎn)折舊年限的延長與縮短兩方面內(nèi)容。如同折舊方法一樣,折舊年限的變動(dòng)雖然不影響利潤總額,但如果做到適時(shí)選擇,那么就會(huì)起到遞延納稅的作用。
任何一個(gè)企業(yè)都不希望發(fā)生虧損,但如果企業(yè)的經(jīng)營發(fā)生困難,實(shí)際出現(xiàn)虧損,則對于企業(yè)來說,就開始著手從資本運(yùn)營上開始,以相對較安全的投資為主,減小以后5年內(nèi)投資的風(fēng)險(xiǎn)性,以便能夠確保虧損能在規(guī)定期限內(nèi)盡快得到全部彌補(bǔ)。
案例:某企業(yè)所得稅率為33%,2004年發(fā)生年度虧損100萬元,2005年實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額120萬元,則2004年的100萬元虧損可完全實(shí)現(xiàn)在2005年彌補(bǔ),而且在2005年就可以20萬元所得繳納所得稅6.6萬元。假設(shè)該企業(yè)的資本成本率為10%,那么,獲得的納稅補(bǔ)償收益現(xiàn)值為:100×33%/(1+10%)=30萬元。
但是如果出現(xiàn)另外一種情況:該企業(yè)2006年所得不足以彌補(bǔ),現(xiàn)假設(shè)該企業(yè)2005—2009年各年應(yīng)納稅所得額如下表所示:
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這樣一來,我們就會(huì)發(fā)現(xiàn),該企業(yè)可以用2005一2009年的10萬元、10萬元、40萬元、30萬元和10萬元來彌補(bǔ)該企業(yè)2004年發(fā)生虧損的100萬元,可分別6年內(nèi)企業(yè)共納稅為23.1萬元={80-(100-10-10-40-30)}×33%。
由此算來:企業(yè)獲得的納稅補(bǔ)償收益現(xiàn)值為:
第一年:10×33%/(l+10%);
第二年:10×33%/(1+10%)2;…
第五年:10×33%/(1+10%)5,總和為24.46(萬元)。由此可見,虧損額雖然相同,但是彌補(bǔ)虧損產(chǎn)生的節(jié)稅效果卻不同。這就是因?yàn)樨泿攀怯袝r(shí)間價(jià)值的,在5年內(nèi),虧損若能夠越早得到彌補(bǔ),節(jié)稅效果也就越明顯,因?yàn)楂@得的納稅補(bǔ)償收益就會(huì)越大。