淺談新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資納稅調(diào)整及賬務(wù)處理

陜西建設(shè)機(jī)械（集團(tuán)）有限責(zé)任公司 徐俊俏

一、長期股權(quán)投資取得的會(huì)計(jì)處理及納稅調(diào)整

企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，且交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，應(yīng)按投出非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，借記“長期股權(quán)投資一投資成本”科目；按非貨幣性資產(chǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，借記有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目；按非貨幣性資產(chǎn)的帳面余額，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，差額借記營業(yè)外支出或貸記營業(yè)外收入。如果投出是固定資產(chǎn)，應(yīng)通過“固定資產(chǎn)清理”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

在企業(yè)年度所得稅納稅清算時(shí)，應(yīng)該調(diào)增應(yīng)納稅所得額=（資產(chǎn)的公允價(jià)值—資產(chǎn)的帳面價(jià)值）—[累計(jì)折舊 （攤銷額）—稅法可扣除的折舊（攤銷額）+已計(jì)提的減值準(zhǔn)備]

長期股權(quán)投資初始計(jì)稅成本=非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

例：ABC公司2009年12月1日以一批成本為1500萬元，銷售價(jià)格1800萬元，增值稅稅率17%的庫存產(chǎn)品和一臺(tái)設(shè)備向C公司投資，該設(shè)備取得時(shí)的成本為 3000萬元，已計(jì)提折舊900萬元，稅法允許扣除的折舊為750萬元，該公司為該設(shè)備計(jì)提了200萬元的減值準(zhǔn)備，該設(shè)備的公允價(jià)值為2000萬元。假設(shè)C公司所有者權(quán)益為10000萬元，該公司對(duì)C公司具有重大影響，占C公司表決權(quán)資本的30%。該公司2009年會(huì)計(jì)利潤2000萬元，所得稅稅率 33%，無其它納稅調(diào)整事項(xiàng)。

如果采用原準(zhǔn)則應(yīng)付稅款法核算，其會(huì)計(jì)處理為：

（1）借；固定資產(chǎn)清理 1900

累計(jì)折舊 900

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200

貸：固定資產(chǎn) 3000

（2）、借：長期股權(quán)投資一投資成本 4106貸：固定資產(chǎn)清理 1900主營業(yè)務(wù)收入 1800

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）306（1800*17%%）

營業(yè)外收入 100

（3）借：主營業(yè)務(wù)成本 1500

貸：庫存商品 1500

（4）期末，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=[（900—750）+200]=350（萬元）

當(dāng)期應(yīng)納稅所得額=2000+350=2350（萬元）

長期股權(quán)投資的初始計(jì)稅成本為4106（萬元）

如果采用新準(zhǔn)則下資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，其會(huì)計(jì)處理為：

（1）借；固定資產(chǎn)清理 1900

累計(jì)折舊 900

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200

貸：固定資產(chǎn) 3000

（2）、借：長期股權(quán)投資一投資成本 4106

貸：固定資產(chǎn)清理 1900

主營業(yè)務(wù)收入 1800

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）306（1800*17%%）

營業(yè)外收入 100

（3）借：主營業(yè)務(wù)成本 1500

貸：庫存商品 1500

（4）期末，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=[（900—750）+200]=350（萬元）

當(dāng)期應(yīng)納稅所得額=2000+350=2350（萬元）

長期股權(quán)投資的初始計(jì)稅成本仍為4106（萬元）。

二、長期股權(quán)投資持有期間的會(huì)計(jì)處理及納稅調(diào)整

在權(quán)益法核算下，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤時(shí)，投資企業(yè)應(yīng)按應(yīng)享有份額，借記“長期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目，貸記“投資收益”科目；如果被投資企業(yè)發(fā)生凈虧損，投資企業(yè)應(yīng)按應(yīng)分擔(dān)的份額，作相反的會(huì)計(jì)處理。被投資企業(yè)宣告分配現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)應(yīng)按應(yīng)享有的份額借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目；實(shí)際收到股利時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收股利”科目；如果被投資企業(yè)分配投資以前的利潤，投資企業(yè)按應(yīng)享有的份額沖減“長期股權(quán)投資-投資成本”；被投資企業(yè)分配股票股利、或用盈余公積和末分配利潤轉(zhuǎn)增資本，投資企業(yè)不作會(huì)計(jì)處理。因被投資企業(yè)接受捐贈(zèng)、關(guān)聯(lián)方交易、增資擴(kuò)股、外幣投資折算差額及專項(xiàng)撥款形成的資本公積，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計(jì)算享有的分額，借記“長期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動(dòng)”科目，貸記“資本公積—其他資本公積”科目。

三、長期股權(quán)投資處置的會(huì)計(jì)處理及納稅調(diào)整

長期股權(quán)投資處置時(shí)，按處置價(jià)款，借記“銀行存款”科目；按已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，借記“長期投資減值準(zhǔn)備”科目；按“長期股權(quán)投資—投資成本”科目余額，貸記“長期股權(quán)投資—投資成本”科目；按“長期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目余額，貸記“長期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目；同時(shí)將原計(jì)入資本公積的部分轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

近年來，財(cái)政部頒布了許多新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而稅收法規(guī)沒有跟上會(huì)計(jì)處理方法的變化，對(duì)于一些新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，稅法沒有規(guī)定納稅處理方法，本文只能根據(jù)公平、合理的原則進(jìn)行納稅處理。長期股權(quán)投資納稅處理時(shí)存在重復(fù)納稅。例如被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤已繳納了所得稅，按稅法規(guī)定投資企業(yè)不能調(diào)增長期股權(quán)投資的帳面價(jià)值，因此在處置長期股權(quán)投資時(shí)，投資企業(yè)按表決權(quán)資本計(jì)算應(yīng)享有的被投資企業(yè)凈利潤的份額沒有在應(yīng)納稅所得額中扣除，顯然違背了稅法公平、合理、不重復(fù)納稅的原則。

[1]高金平.新會(huì)計(jì)制度與稅法差異分析.北京:中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2001;11

[2]財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2006.北京:人民出版社,2007;4