海外投資稅收籌劃的策略及稅收政策的完善

郭　慶

【摘要】 面對對外投資的快速增長,應(yīng)結(jié)和我國企業(yè)集團的實際狀況,爭取國際稅收中的有利地位,在對外投資經(jīng)營中開展合法的國際稅收籌劃,以提高國際競爭力。

【關(guān)鍵詞】 海外直接投資;海外稅收籌劃;稅收政策

2008年9月17日商務(wù)部、國家統(tǒng)計局、國家外匯管理局聯(lián)合發(fā)布《2007年度中國對外直接投資統(tǒng)計公報》。公報表明:2007年中國非金融類境外企業(yè)實現(xiàn)銷售收入3376億美元,境外納稅總額29.4億美元,境內(nèi)投資主體通過境外企業(yè)實現(xiàn)的進出口額1189億美元。中國對外直接投資凈額(流量)265.1億美元,較上年增長25.3%。投資存量突破1000億美元。我國境外投資繼續(xù)保持兩位數(shù)的快速增長。公報顯示越來越多的中國企業(yè)開始走出國門,到國外開展投資活動,這不僅提高了中國企業(yè)的跨國經(jīng)營能力,增強了綜合國力,而且也為世界的共同繁榮作出了重要貢獻。

一、開展企業(yè)海外投資稅收籌劃的必要性

雖然我國對外直接投資不斷增長,進行海外直接投資的企業(yè)也越來越多,我國的企業(yè)相對來說規(guī)模較小,進入國際市場晚,競爭力不強,在其進行對外投資時面臨的問題是多樣化的。如果這些問題得不到解決,那么我國的跨國集團將得不到進一步的發(fā)展,且不斷增加的企業(yè)也不再容易走出國門。國家需要運用一系列更為行之有效的宏觀調(diào)控手段,規(guī)范企業(yè)走出去開展境外投資,拓展境外市場。稅收作為國家宏觀調(diào)控的重要工具,在其中具有重要的作用。

另一方面,世界各國因稅收管轄權(quán)的差異,導致了投資在來源國和所在國重復(fù)征稅的問題,這是企業(yè)跨國公司面臨的最突出的稅收問題。為避免重復(fù)征稅帶來的經(jīng)濟利益損失,應(yīng)對跨國企業(yè)所得的來源、渠道、種類、數(shù)目等進行籌劃,減輕稅負。為了在激烈的國際市場競爭中不斷發(fā)展,我國跨國企業(yè)應(yīng)借鑒完善的跨國公司財務(wù)管理制度,充分利用各國各地區(qū)的稅收政策及稅制差異,進行合理合法的國際稅收籌劃,追求全球范圍內(nèi)總體稅負最小。

二、開展海外直接投資稅收籌劃的可行性

國際稅務(wù)籌劃行為涉及兩個國家以上的稅收政策,其產(chǎn)生是基于各國間的稅收差別。一般來說,企業(yè)面臨的稅收政策越復(fù)雜,稅負差別越明顯,對其進行籌劃的余地就越大。

1.由于各國在政治體制、經(jīng)濟發(fā)展水平、經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略等方面的不同,各國稅制相互間也存在較大差異。這些差異可以被跨國納稅人用來進行稅收籌劃。

(1)稅率不同為企業(yè)選擇投資地創(chuàng)造了有利條件。不同國家或地區(qū)稅率可能相差很大,有的稅率很低,有的稅率很高,企業(yè)多選擇稅率低的地區(qū)進行投資。

(2)計算納稅收入時,各國對費用的確認和分配、資產(chǎn)的計價等項目的不同規(guī)定使得課稅依據(jù)有所不同。企業(yè)要了解各國的稅基情況,選擇合適的存貨計價方法和固定資產(chǎn)折舊方法,合理確定分期收款銷售利潤,使得總體稅負最小。

(3)各國使用的稅收管轄權(quán)的不同在一定程度上造成了相互間的差異,由此而產(chǎn)生的重疊或者漏洞為稅收籌劃創(chuàng)造了有利條件。

(4)各國為吸引投資而制定的稅收優(yōu)惠政策的不同使得企業(yè)得以選擇對不同行業(yè)進行投資。一般發(fā)展中國家政策較優(yōu)惠,范圍也較廣,而發(fā)達國家稅收優(yōu)惠政策多集中于高新技術(shù)的開發(fā)、能源的節(jié)約和環(huán)境保護。我國企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身情況進行投資項目選擇。

2.隨著全球化進程的日益加快,我國與世界其他國家所簽訂的稅收協(xié)定會越來越多。這些協(xié)定對締約國的居民納稅人提供優(yōu)惠待遇,這也是企業(yè)選擇海外直接投資地區(qū)時必須考慮的因素。

3.在經(jīng)濟全球化下,國際資本流動的加速和自由化,降低了資本成本,提高了稅負在公司決策中的重要性,跨國經(jīng)營進行稅收籌劃的意識也有所加強。

由此可見,對企業(yè)海外直接投資進行稅收籌劃,是必要的也是可行的,面對錯綜復(fù)雜的稅務(wù)環(huán)境,跨國納稅人必須制定相應(yīng)的稅務(wù)計劃來減輕稅負。

三、開展海外稅收籌劃的策略

在制定全球納稅優(yōu)化決策的過程中,跨國企業(yè)一般會利用國際避稅地的有利條件和本國的延遲納稅優(yōu)惠,將轉(zhuǎn)讓定價、國際稅收協(xié)定的條款等手段綜合使用,以減少東道國和中介國的公司所得稅和預(yù)提稅,以及母公司居住國對海外所得利潤征收的所得稅。

1.堅持企業(yè)全球利潤最大化原則?？紤]節(jié)減稅收和企業(yè)綜合利潤最大化,將企業(yè)的短期利益和長期利益、現(xiàn)期財務(wù)利益和未來財務(wù)利益綜合考慮,注重企業(yè)的長期發(fā)展,不能局限于僅獲得眼前的利潤。

2.選擇適當?shù)牡赜蛞员芏悺？鐕髽I(yè)可在避稅地享有稅收優(yōu)惠,除了考慮稅收政策外,選擇的避稅地還必須具有政治和社會穩(wěn)定、交通和通訊便利、銀行保密制度嚴密、對匯出資金不進行限制等特點。企業(yè)還可在國際避稅地利用延期納稅條款。企業(yè)可以利用轉(zhuǎn)讓定價把利潤人為地轉(zhuǎn)移到低稅國或避稅地子公司,相當于獲得了一筆無息貸款,稅款的延期時限越久,獲利就越大。

3.選擇合適的公司組織形式。設(shè)立分公司的優(yōu)勢有:分公司最初幾年的資本預(yù)算虧損可以直接抵免母公司的盈利,減少公司全球總稅負;分公司向東道國繳納的所得稅一般可以用來抵免母公司的稅收,在一定程度上避免雙重征稅;分公司的稅后利潤一般不計預(yù)提稅,而子公司的股息匯出要征收預(yù)提稅。設(shè)立子公司的優(yōu)勢有:子公司是法人居民,可以享受東道國與其他國家簽訂的稅收協(xié)定所提供的所有優(yōu)惠;子公司可以享受延期納稅優(yōu)惠。

基于兩種不同組織形式的各自優(yōu)點,企業(yè)在選擇也也要考慮投資時段、法律地位和國際稅收協(xié)定等因素。企業(yè)在海外直接投資的初期一般存在虧損,可以先設(shè)立分公司,以虧損沖抵利潤,以減輕稅負,當生產(chǎn)步入正軌后可以建立子公司,以避免匯總納稅所承擔的較高稅負。分公司在東道國注冊沒有復(fù)雜的手續(xù),政府對其業(yè)務(wù)活動的管理也較松,而子公司建立的法律手段比較復(fù)雜,且需要具備一定的條件。企業(yè)要根據(jù)自身情況進行選擇,跨國企業(yè)可以簽訂了稅收協(xié)定的兩國中的一國設(shè)立子公司并使其成為當?shù)氐木用窆尽Ｔ撟庸究梢韵硎軆蓢炗喌亩愂諈f(xié)定中的優(yōu)惠待遇,從而將利益?zhèn)鬟f給跨國企業(yè),使其間接得到額外的稅收收益。

4.有效利用國際稅收協(xié)定避免雙重征稅。充分發(fā)揮稅收協(xié)定的作用,最大程度爭取我國企業(yè)在締約國投資所能獲得的經(jīng)濟利益。完善境外投資所得的稅收抵免制度,允許企業(yè)在境外所得履行納稅義務(wù)時,采取合理的方式避免境外負擔的所得稅稅款,為企業(yè)面臨的重復(fù)征稅問題提供良好的制度保障。

5.實施轉(zhuǎn)讓定價?？鐕髽I(yè)把集團內(nèi)部的利潤通過轉(zhuǎn)讓定價從高稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移到低稅國關(guān)聯(lián)企業(yè),高稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)的利潤下降導致的稅負減少幅度要大于低稅國稅負的增加,最終結(jié)果使得跨國企業(yè)整體稅負下降。

6.利用東道國稅法的缺陷避稅。包括稅法條款過于具體、條文不一、不嚴密不明晰等缺陷。若東道國稅法內(nèi)容過細,則會造成稅率高低不同、稅收優(yōu)惠范圍變化和稅基寬窄不一等,這位跨國企業(yè)稅收籌劃提供了條件。若東道國稅法對統(tǒng)一課稅對象作出不同規(guī)定,企業(yè)可以從中選擇對自己最有利的一項。

7.利用東道國稅收征管的不完善避稅。若東道國不采用“引力原則”,則企業(yè)在東道國直接采購的原料或銷售產(chǎn)品所得與其常設(shè)機構(gòu)無關(guān),不計入常設(shè)機構(gòu)應(yīng)稅所得。企業(yè)還應(yīng)考慮在其他國家的退稅規(guī)劃的時效和成本,以獲得出口退稅優(yōu)惠。

8.提高跨國企業(yè)的內(nèi)部財務(wù)管理效率。學習先進的財務(wù)管理手段,提高相關(guān)人員素質(zhì),使其適應(yīng)東道國的稅收法規(guī)要求,降低內(nèi)部人員銜接和配合的成本,提高工作效率。

總體來說,為了使企業(yè)的海外直接投資得到更好的稅收籌劃,要全面考慮國際稅收協(xié)定的條款,綜合考慮投資東道國的稅負水平、優(yōu)惠政策等,以及選擇合理的投資時段和投資地區(qū)。加強對企業(yè)內(nèi)部的管理,內(nèi)外結(jié)合,是企業(yè)真正的利用稅收籌劃降低稅負,提高國際競爭力,在不斷變化的國際經(jīng)濟環(huán)境中立于不敗之地。

四、支持企業(yè)海外投資的稅收政策的優(yōu)化與完善

1.稅收政策的完善關(guān)鍵在于使其能夠最大程度上消除國際間的重復(fù)征稅。OECD范本和UN范本是國際上避免雙重征稅協(xié)定的兩個范本。兩者側(cè)重點有所不同,且較偏重于發(fā)達國家。我國作為最大的發(fā)展中國家,有責任與廣大發(fā)展中國家聯(lián)合在一起,爭取全面修訂這兩個國際稅收協(xié)定范本,重構(gòu)國家稅收規(guī)則。

2.我國目前稅收抵免制度仍存在一些缺陷,不能給海外直接投資帶來較大的優(yōu)惠,應(yīng)對其進行調(diào)整。抵免限額計算應(yīng)做進一步細化,允許扣除的為取得該所得攤計的成本、費用以及損失應(yīng)進一步明確,稅法應(yīng)該細化與境外所得相關(guān)的成本費用的配比。我國目前統(tǒng)一采取分國不分項的抵免方法,使得超限額結(jié)轉(zhuǎn)只能分國進行,不能以一國的抵免限額余額去抵補另一國的超限額部分。對在境外已經(jīng)繳納所得稅的稅額的抵免限額,應(yīng)允許企業(yè)在分國限額和綜合限額兩種方法中選用其一,避免影響企業(yè)海外投資的動力。由于我國稅法暫行辦法規(guī)定,納稅人來源于境外的所得,不論是否匯回,均應(yīng)按照規(guī)定的納稅年度申報繳納所得稅,因而存在抵免時間問題,應(yīng)尊重東道國的稅法規(guī)定,同時可以采用化年為月、按月預(yù)繳的方法。

3.應(yīng)實行稅收饒讓,提高我國企業(yè)進行進外投資的積極性。以往我國與有關(guān)國家簽訂的稅收協(xié)定中,多數(shù)情況下我國沒有承擔稅收饒讓的義務(wù),我國的境外投資者不能享受到東道國的稅收優(yōu)惠。為使其他國家的稅收優(yōu)惠真正惠及我國的境外投資者,我國政府應(yīng)該給予稅收饒讓。

4.構(gòu)構(gòu)建適應(yīng)我國現(xiàn)實情況且符合國際慣例的完善的海外投資稅收激勵制度。我國現(xiàn)行的海外投資稅收政策是一種缺乏投資導向性的無差異稅收政策,對海外投資沒有明確的激勵作用。我們應(yīng)借鑒美國、日本等國家經(jīng)驗,從所得稅、關(guān)稅和稅收協(xié)定等方面設(shè)計鼓勵海外投資的具體措施,明確稅收政策對投資的產(chǎn)業(yè)導向和地區(qū)導向作用,利用稅收優(yōu)惠鼓勵資本輸出。

5.加強海外投資企業(yè)納稅服務(wù)體系建設(shè)。如向企業(yè)提供東道國稅收制度的咨詢服務(wù),多渠道拓展跨國涉稅信息的交流和協(xié)作,推進國際稅收情報交換工作的開展,制定境外投資業(yè)務(wù)稅務(wù)管理的操作規(guī)程,規(guī)范境外投資的稅收管理,以提高企業(yè)抵御境外投資風險的能力。

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