論增值稅轉(zhuǎn)型的思考

任常軍

中圖分類號(hào)：F812.42文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1673-0992(2009)02-0080-02

所謂增值稅(value added tax簡稱VAT)，是對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營單位銷售貨物的增值額征收的并由消費(fèi)者或使用單位承擔(dān)的一種流轉(zhuǎn)稅，即生產(chǎn)經(jīng)營者銷售貨物時(shí)，向消費(fèi)者或使用單位收取的銷項(xiàng)稅金與購進(jìn)貨物時(shí)支付的進(jìn)項(xiàng)稅金之差為增值稅稅金。

中國現(xiàn)行的增值稅具有以下特點(diǎn)：一是實(shí)行價(jià)外稅；二是實(shí)行規(guī)范化的購進(jìn)扣稅法，即憑發(fā)票注明稅款進(jìn)行抵扣的辦法：三是采用“生產(chǎn)型”增值稅(2008年12月31日前)，對(duì)企業(yè)外購的原材料、燃料，動(dòng)力、包裝物和低值易耗品等的進(jìn)項(xiàng)稅款都準(zhǔn)予抵扣，對(duì)固定資產(chǎn)的稅金不予抵扣。四是對(duì)不同經(jīng)營規(guī)模的納稅人，采取不同的計(jì)稅方法。

一、中國增值稅存在的問題

自2009年1月1日起，中國全面實(shí)行消費(fèi)型增值稅，這意味著歷經(jīng)24年的生產(chǎn)型增值稅即將退出歷史舞臺(tái)，主宰稅收重心的，將是更為完善，對(duì)經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)必將發(fā)揮更大作用的消費(fèi)型增值稅

1生產(chǎn)型增值稅存在的問題。生產(chǎn)型增值稅沒有從制度上較好地解決傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)稅的重復(fù)征收問題。由于征稅范圍狹窄，直接導(dǎo)致增值稅銷售貨物與營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)抵扣鏈條中斷，即削弱了增值稅環(huán)環(huán)相扣的制約機(jī)制和作用，又增加了稅收征管的難度，從整體上給國民經(jīng)濟(jì)造成一定負(fù)面影響。

2生產(chǎn)型增值稅沒有徹底解決重復(fù)征稅問題。產(chǎn)品價(jià)格的增值稅金隨著貨物流轉(zhuǎn)次數(shù)的增多，對(duì)已征稅款的重復(fù)征稅也越嚴(yán)重。這就必然導(dǎo)致稅負(fù)的不公平，具體表現(xiàn)在：

3生產(chǎn)型增值稅制約了對(duì)外貿(mào)易的發(fā)展。在進(jìn)口環(huán)節(jié)，國外進(jìn)口產(chǎn)品由于出口國實(shí)行完全退稅，而我國產(chǎn)品包含對(duì)固定資產(chǎn)的重復(fù)計(jì)稅，造成國內(nèi)產(chǎn)品稅負(fù)高于進(jìn)口產(chǎn)品，削弱了國內(nèi)企業(yè)的競爭力。

4生產(chǎn)型增值稅抑制了高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和技術(shù)創(chuàng)新。高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)一般需要較多的機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)投入，而生產(chǎn)型增值稅要求企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)支付的增值稅不得扣除，相當(dāng)于企業(yè)多付了一筆投資費(fèi)用，既降低了企業(yè)的投資熱情，也制約了企業(yè)的設(shè)備更新和技術(shù)創(chuàng)新能力。

5生產(chǎn)型增值稅影響了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。實(shí)行生產(chǎn)型增值稅對(duì)于這些資本有機(jī)構(gòu)成高的行業(yè)要承受較高的稅負(fù)，既有失稅收公平原則，又加重了資本密集型產(chǎn)業(yè)的“瓶頸”效應(yīng)，其結(jié)果將影響產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。

6增值稅征稅范圍存在的問題。從課稅對(duì)象來看，主要是動(dòng)產(chǎn)和勞務(wù)，沒有涉及不動(dòng)產(chǎn)。由于征稅范圍過窄，在實(shí)踐中產(chǎn)生了許多問題：一是課稅范圍過窄導(dǎo)致稅負(fù)不公。二是增值稅、營業(yè)稅并行造成稅收管轄權(quán)矛盾。三是發(fā)票管理難度加大，給普通發(fā)票管理帶來難度。

7小規(guī)模納稅人存在的問題。在增值稅抵扣方面，我國規(guī)定只有一般納稅人才能進(jìn)行增值稅抵扣，而小規(guī)模納稅人不能進(jìn)行抵扣，由于增值稅實(shí)行憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的制度，這就對(duì)小規(guī)模納稅人產(chǎn)生一定的影響。

8增值稅兩類納稅人的劃分中存在的問題及企業(yè)主的認(rèn)識(shí)誤區(qū)(1)增值稅兩類納稅人的界定和征收管理具體表現(xiàn)有：首先，小規(guī)模納稅人的稅收負(fù)擔(dān)和征收率高。根據(jù)“九五”期間對(duì)增值稅稅負(fù)進(jìn)行的調(diào)查，增值稅平均稅率為3.16％，分行業(yè)看，工業(yè)為3.97％，商業(yè)企業(yè)為1.05％，分企業(yè)性質(zhì)看：國有企業(yè)為2.8％，個(gè)體私營企業(yè)為2.71％，其他企業(yè)為3.86％。而對(duì)于小規(guī)模企業(yè)納稅人的征收率，工業(yè)企業(yè)是6％，商業(yè)企業(yè)是4％，根據(jù)這一征收率，小規(guī)模納稅人比一般納稅人的稅負(fù)高。(2)增加了增值稅管理難度。

小規(guī)模納稅人通過“掛靠增值稅一般納稅人”的方法進(jìn)行偷稅的現(xiàn)象相當(dāng)突出，一方面他們在銷售時(shí)違章使用所掛靠的一般納稅人領(lǐng)購的專用發(fā)票，從事發(fā)票生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，另一方面他們在購進(jìn)貨物時(shí)由掛靠的一般納稅人支付貨款，取得專業(yè)發(fā)票交由一般納稅人進(jìn)行抵扣，這樣掛靠雙方都有利可圖，而國家的稅收卻流失了。

(3)增值稅專用發(fā)票存在的問題

偽造、盜用、虛開、代開增值稅專用發(fā)票犯罪活動(dòng)十分猖獗。產(chǎn)生這一問題的根本原因，是稅務(wù)機(jī)關(guān)在審核增值稅專用發(fā)票時(shí)不能完全判明其是否真實(shí)，制約機(jī)制沒能真正建立起來，反而被某些受地方局部利益驅(qū)動(dòng)的部門所利用。

(4)通過各種手段減少銷項(xiàng)稅金

在增值稅的銷項(xiàng)方面，不開發(fā)票經(jīng)營的情況越來越普遍，造成增值稅自斷“鏈條”、無稅經(jīng)營、資金賬外循環(huán)，通過各種手段減少銷售收入、減少銷項(xiàng)稅金。

(3)擅自擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅范圍

在增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅方面，通過各種手法擅自擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅范圍，隨意抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金或以虛假發(fā)票進(jìn)行抵扣。

二、中國現(xiàn)行增值稅的改進(jìn)和完善

1增值稅征收范圍的調(diào)整與優(yōu)化

(1)增值稅征收范圍應(yīng)擴(kuò)大的領(lǐng)域

擴(kuò)大增值稅征稅范圍。將營業(yè)稅中的建筑安裝、交通運(yùn)輸?shù)榷惸扛恼髟鲋刀悾赃M(jìn)一步解決增值稅與營業(yè)稅的

交叉征稅和稅負(fù)失衡問題。

第一，交通運(yùn)輸業(yè)?，F(xiàn)行稅法規(guī)定交通運(yùn)輸業(yè)征收營業(yè)稅，不屬于增值稅的課征范圍。對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)就收入全額征營業(yè)稅是一種重復(fù)征稅的行為。把交通運(yùn)輸業(yè)納入增值稅的征收范圍，能更好地保證納稅人在公平稅負(fù)的基礎(chǔ)上層開競爭。對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)征營業(yè)稅，致使增值稅抵扣鏈條開了一個(gè)口子，內(nèi)在制約機(jī)制的作用明顯削弱。交通運(yùn)輸企業(yè)在購進(jìn)貨物時(shí)不存在稅款抵扣，在業(yè)務(wù)交往中往往不積極要求對(duì)方開具增值稅專用發(fā)票，從而導(dǎo)致開具增值稅專用發(fā)票的一般納稅人所反映的銷售額可能失真。另一方面，為了不影響企業(yè)的正常經(jīng)營活動(dòng)，稅法規(guī)定，企業(yè)支付的運(yùn)輸費(fèi)用的7％，可以用來抵扣生產(chǎn)經(jīng)營過程的增值稅。因此，在這個(gè)增值稅鏈條中斷點(diǎn)，允許憑貨運(yùn)發(fā)票這種非增值稅專用發(fā)票進(jìn)入增值稅抵扣環(huán)節(jié)，金稅工程無法控制，這個(gè)漏洞讓增值稅納稅人有了更多的偷稅空間。對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)實(shí)行增值稅的前提是實(shí)行消費(fèi)型增值稅，因?yàn)榻煌ㄟ\(yùn)輸業(yè)屬于有機(jī)構(gòu)成較高的行業(yè)，經(jīng)營支出主要用于購置運(yùn)輸工具和燃料，運(yùn)輸工具是固定資產(chǎn)而不能扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，顯然將嚴(yán)重影響交通業(yè)的發(fā)展。

第二，建筑業(yè)。建筑安裝業(yè)的產(chǎn)品可以是生產(chǎn)資料也可以是消費(fèi)資料，廠房的建設(shè)、機(jī)器設(shè)備的安裝征收營業(yè)稅，對(duì)于實(shí)行增值稅的企業(yè)來說，沒有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，存在重復(fù)征稅的問題，尤其是水電行業(yè)，在實(shí)際中只能按核定征收率或定額計(jì)征的辦法。另外，在建安行業(yè)中，兼營業(yè)務(wù)與混合銷售行為難以劃分清楚，大部分建安公司有自己的預(yù)制件場、磚廠等附屬機(jī)構(gòu)，按規(guī)定應(yīng)征增值稅，而納稅人由于同時(shí)經(jīng)營增值稅、營業(yè)稅兩種應(yīng)稅業(yè)務(wù)，容易根據(jù)兩者稅負(fù)的不同，有意轉(zhuǎn)移收入或支出，增加征管難度，造成偷逃稅款。

對(duì)建筑業(yè)實(shí)行增值稅的前提是實(shí)行消費(fèi)型增值稅，由于建筑部門實(shí)行分級(jí)核算、層層承包，承包者外購貨物一般只要普通發(fā)票，所以對(duì)建筑業(yè)征稅必須加強(qiáng)對(duì)增值稅發(fā)票的管理和稽查。

第三，融資租賃固定資產(chǎn)是固定資產(chǎn)購入的一種形式，只有將其納入增值稅征收范圍，才有利于消費(fèi)型增值稅的推行。

此外，將租賃業(yè)、倉儲(chǔ)業(yè)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓納入增值稅范圍。租賃業(yè)、倉儲(chǔ)業(yè)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓與生產(chǎn)經(jīng)營關(guān)系較密切，尤其是倉儲(chǔ)業(yè)，對(duì)生產(chǎn)資料和商品的流通影響很大，應(yīng)在交通運(yùn)輸業(yè)改征增值稅取得經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，把增值稅擴(kuò)大到這些行業(yè)

2完善小規(guī)模納稅人的征收管理

我國小規(guī)模納稅人的征收率從2009年1月1日起為3％。

(1)合理界定小規(guī)模納稅人的稅負(fù)水平，貫徹公平稅負(fù)的原則

根據(jù)調(diào)查，我國目前工業(yè)一般納稅人的實(shí)際稅負(fù)為379％，其中最高的電力企業(yè)為5.4％，最低的服裝業(yè)為3.41％我國目前工業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷差率一般為20％左右，按稅率17％征稅，稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)該是3.4％左右。商業(yè)批發(fā)企業(yè)多數(shù)劃為一般納稅人征稅后，商業(yè)零售企業(yè)的進(jìn)銷差率一般為15％-20％，按法定稅率17％征稅，稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)該是2.5％～3.4％．按照公平稅負(fù)的原則，以國際上通行的20％左右增值率為基準(zhǔn)，考慮我國目前企業(yè)銷售利潤率的實(shí)際水平，理論上計(jì)算出的小規(guī)模納稅人的合理征收率為2％～4％自2009年1月1日起，增值稅小規(guī)模納稅人的征收率統(tǒng)一降低至3％，這既與稅制改革前商業(yè)零售業(yè)的稅負(fù)水平大體一致，也與現(xiàn)行營業(yè)稅征稅項(xiàng)目的交通運(yùn)輸、建筑安裝、郵電通訊、文化體育等的稅負(fù)水平大體一致。調(diào)低小規(guī)模納稅人的征收率，就賬算賬，會(huì)減少稅收收入，但是通過加強(qiáng)稅收管理、核實(shí)計(jì)稅依據(jù)，特別是低稅負(fù)有利于經(jīng)濟(jì)增長，稅收不僅不會(huì)減少，而且會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)的快速增長而持續(xù)增長。

在推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型的過程中，還應(yīng)考慮適當(dāng)提高增值稅小規(guī)模納稅人的起征點(diǎn)，使經(jīng)營規(guī)模很小、營業(yè)額很少、增值率很低的經(jīng)營者不再繳納增值稅，具體標(biāo)準(zhǔn)可在考慮家庭負(fù)擔(dān)等因素的同時(shí)，比照城鎮(zhèn)居民最低生活保障水平確定，進(jìn)一步降低小規(guī)模納稅人的稅負(fù)。

(2)加大對(duì)小規(guī)模納稅人的管理力度

改革小規(guī)模納稅人的征收管理制度，必須以能夠?qū)ζ溥M(jìn)行有效地管理為前提，而且這種管理又不能因過分復(fù)雜或?qū){稅人有過多要求而增加納稅人的納稅業(yè)務(wù)負(fù)擔(dān)。一是要合理評(píng)定計(jì)稅定額；二是要輔導(dǎo)督促納稅人建賬建制，以便于稅務(wù)稽查；三是適當(dāng)放寬稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)小規(guī)模納稅人代開增值稅專用發(fā)票的限制。對(duì)小規(guī)模納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營上確需按規(guī)定稅率開具增值稅專用發(fā)票的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可允許按17％或13％代開，并按17％或13％全額征收增值稅，以利于小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間的經(jīng)濟(jì)交往。

3增值稅征收管理方法的完善

(1)采取積極有效措施，加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票的稽核管理一是宜盡快推廣防偽稅控系統(tǒng)。并抓緊開發(fā)出稅控軟件，逐步創(chuàng)造條件建立防偽稅控系統(tǒng)廣域網(wǎng)，加強(qiáng)省以上稅務(wù)機(jī)關(guān)集中處理和反饋信息的能力。二是進(jìn)一步強(qiáng)化政治意識(shí)、大局意識(shí)和責(zé)任意識(shí)，在上述計(jì)算機(jī)廣域網(wǎng)絡(luò)形成前，加強(qiáng)信息的采集和傳遞工作，對(duì)不按交叉稽核的有關(guān)規(guī)定及時(shí)回函的國稅機(jī)關(guān)，應(yīng)按目標(biāo)管理責(zé)任制的要求，追究有關(guān)責(zé)任人員和領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任。三是要進(jìn)一步加大對(duì)偽造、販賣、虛開、代開增值稅專用發(fā)票的查處和打擊力度，遏制極少數(shù)不法分子利用增值稅專用發(fā)票進(jìn)行違法犯罪活動(dòng)的勢頭，并起到威懾作用。(2)逐步減少稅收計(jì)劃的指令性，增強(qiáng)依法治稅的剛性一是逐步減少稅收計(jì)劃的指令性色彩，增強(qiáng)其指導(dǎo)性意義，把稅收計(jì)劃的執(zhí)行情況與依法治稅情況結(jié)合起來考核；二是為了減少各地完成組織收入計(jì)劃的彈性，增強(qiáng)依法治稅的剛性，宜考慮全國按大區(qū)、各省按經(jīng)濟(jì)區(qū)域設(shè)置國稅機(jī)構(gòu)的選擇，以利于減少地方政府及國稅機(jī)關(guān)內(nèi)部對(duì)組織收入工作的人為干擾，真正實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)、平等競爭的宏觀經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)，促進(jìn)國內(nèi)統(tǒng)一市場的形成；三是充分預(yù)測信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)稅收征管產(chǎn)生的積極影響，著手考慮在全國范圍內(nèi)按經(jīng)濟(jì)區(qū)域劃分，建立若干個(gè)國稅系統(tǒng)計(jì)算機(jī)信息處理中心，集中接受和處理納稅人的電子申報(bào)或郵寄申報(bào)數(shù)據(jù)，以利于實(shí)現(xiàn)對(duì)稅源的監(jiān)控，并可通過廣域網(wǎng)，將有關(guān)信息及時(shí)反饋給各級(jí)國稅機(jī)關(guān)。地方稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以在自愿的基礎(chǔ)上，將地稅信息處理系統(tǒng)與國稅系統(tǒng)的計(jì)算機(jī)信息處理中心聯(lián)網(wǎng)，以節(jié)約資源，實(shí)現(xiàn)信息共享。