淺析會(huì)計(jì)行為優(yōu)化的途徑

李丹丹

摘要：改革開放后，我國(guó)將高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)逐步轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分開，委托代理關(guān)系得到了社會(huì)的公認(rèn)，企業(yè)具有了獨(dú)立的法人資格。在這種經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，國(guó)民經(jīng)濟(jì)成分逐漸向多元化發(fā)展，代理關(guān)系多角化，企業(yè)的目標(biāo)由原來的杜會(huì)責(zé)任，徹底轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)財(cái)富最大化和代理利益最大化。會(huì)計(jì)成為這種代理關(guān)系的中介，但由于又受雇于企業(yè)管理當(dāng)局，再加上改革中政策、法律不配套，條例不健全，會(huì)計(jì)實(shí)際上在各種壓力和利益驅(qū)使下，背離會(huì)計(jì)制度的要求而提供虛假信息欺騙社會(huì)公眾和投資人。這種不良的會(huì)計(jì)行為對(duì)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)造成了極為嚴(yán)重的消極影響，這意味著如何優(yōu)化會(huì)計(jì)行為，已是我國(guó)亟需解決的一個(gè)現(xiàn)實(shí)問題。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)行為優(yōu)化 途徑 質(zhì)量 措施

0 引言

會(huì)計(jì)行為主體也就是會(huì)計(jì)人員，他們的行為動(dòng)機(jī)是雙重的，一方面追求財(cái)富的最大化，另一方面又追求非財(cái)富（利他主義）的最大化。當(dāng)這種目標(biāo)不一致時(shí)，會(huì)計(jì)人員會(huì)出于自身利益考慮，把自己的成本轉(zhuǎn)嫁給他人，產(chǎn)生失真的會(huì)計(jì)信息，進(jìn)而又對(duì)社會(huì)造成危害。如何對(duì)會(huì)計(jì)行為主體進(jìn)行規(guī)范，除了制度約束之外，職業(yè)道德在對(duì)會(huì)計(jì)人員的規(guī)范作用中起著重要的作用。本文著重對(duì)如何優(yōu)化會(huì)計(jì)行為，改善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量做一探討。

優(yōu)化一般是指采取一定措施，使某一項(xiàng)事物變得優(yōu)秀。會(huì)計(jì)行為的優(yōu)化則是指會(huì)計(jì)行為主體在優(yōu)化會(huì)計(jì)行為觀念的指導(dǎo)下，遵循會(huì)計(jì)行為規(guī)范的要求，采取優(yōu)化的手段和優(yōu)化的組織結(jié)構(gòu)，以盡可能小的行為投入與耗費(fèi)生產(chǎn)出數(shù)量盡可能充分、質(zhì)量盡可能高、讓相關(guān)利益集團(tuán)滿意的會(huì)計(jì)信息。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家米恩茨（Mints）說：“為了成功扮演自己的角色，會(huì)計(jì)人員必須同時(shí)具備技術(shù)要求和道德要求?！钡赖乱髸?huì)計(jì)人員堅(jiān)持客觀公正的立場(chǎng)，同不良的現(xiàn)象作斗爭(zhēng)，優(yōu)選會(huì)計(jì)政策，揚(yáng)善棄惡做到自律和慎獨(dú)，即達(dá)到利他主義與利己主義的最佳結(jié)合。

1 會(huì)計(jì)行為的優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn)

會(huì)計(jì)行為優(yōu)化的標(biāo)準(zhǔn)是判斷會(huì)計(jì)行為是否達(dá)到優(yōu)化的準(zhǔn)繩。會(huì)計(jì)行為最終結(jié)果是產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息，因此會(huì)計(jì)行為與會(huì)計(jì)信息具有直接的因果關(guān)系?？紤]到信息成本已不再是障礙，會(huì)計(jì)行為優(yōu)化的首要標(biāo)準(zhǔn)是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量最優(yōu)化，包括以下三方面：一是會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。一般包括反饋價(jià)值、預(yù)測(cè)價(jià)值和及時(shí)性三個(gè)方面。二是會(huì)計(jì)信息的可靠性。包括反映真實(shí)性、可驗(yàn)證性、中立性三個(gè)方面。三是會(huì)計(jì)信息的可比性?？杀刃员砻髁藢?duì)于相同或相似的經(jīng)濟(jì)行為應(yīng)當(dāng)一致或類似地進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，對(duì)企業(yè)不同時(shí)期相同或相似的項(xiàng)目要運(yùn)用相同或相似的會(huì)計(jì)程序和方法進(jìn)行處理。一般來看，會(huì)計(jì)行為優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的最優(yōu)化相統(tǒng)一，即會(huì)計(jì)行為的優(yōu)化滿足了會(huì)計(jì)信息使用者的利益要求，同時(shí)又體現(xiàn)了會(huì)計(jì)行為主體的利益愿望。

2 會(huì)計(jì)行為優(yōu)化的途徑

2.1 激勵(lì)機(jī)制的優(yōu)化 激勵(lì)機(jī)制的優(yōu)化是會(huì)計(jì)行為優(yōu)化的重要途徑之一。行為學(xué)家克特。列文曾經(jīng)給出一個(gè)行為函數(shù)B=f（p，e）。其中B表示行為，p為個(gè)體的心理和性格，E為個(gè)體所處的環(huán)境。這個(gè)函數(shù)表明，行為是心理和環(huán)境函數(shù)，即行為由內(nèi)在心理因素和外在環(huán)境因素所決定。著名的霍桑實(shí)驗(yàn)也表明，激勵(lì)機(jī)制對(duì)心理和環(huán)境有著顯著的影響。首先，對(duì)會(huì)計(jì)行為的優(yōu)化不僅需要獎(jiǎng)勵(lì)的正面激勵(lì)，而且需要給予一定的處罰。其次，尊重與信任也是會(huì)計(jì)行為主體的一種需要，當(dāng)這種需要得到滿足后，就能激發(fā)工作熱情，消除畏難和偷懶的心理。最后，會(huì)計(jì)行為主體積極性的發(fā)揮不僅依靠獎(jiǎng)懲，還要依靠公平的待遇，即按其貢獻(xiàn)大小給予相應(yīng)的報(bào)酬。

2.2 會(huì)計(jì)行為素質(zhì)的優(yōu)化 會(huì)計(jì)行為主體素質(zhì)的優(yōu)化，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是知識(shí)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。會(huì)計(jì)行為是以腦力勞動(dòng)為主的一種行為，行為是否優(yōu)化取決于其知識(shí)結(jié)構(gòu)。這種優(yōu)化的知識(shí)結(jié)構(gòu)一般包括財(cái)務(wù)方面的專業(yè)知識(shí)以及經(jīng)濟(jì)、管理、法律等相關(guān)學(xué)科知識(shí)。二是思想品質(zhì)的優(yōu)化。會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備堅(jiān)定正確的政治指導(dǎo)思想，正確的人生觀，價(jià)值觀，自覺遵守會(huì)計(jì)法律規(guī)范，以客觀公正的態(tài)度，如實(shí)反映會(huì)計(jì)素質(zhì)。三是心理素質(zhì)的優(yōu)化。心理素質(zhì)主要是意志心理素質(zhì)和能力心理素質(zhì)。意志心理素質(zhì)是在正確目標(biāo)引導(dǎo)下，為達(dá)到這一目標(biāo)自覺地組織自己的行為并與克服困難相聯(lián)系的心理過程的素質(zhì)。而能力心理素質(zhì)是指會(huì)計(jì)人員直接影響會(huì)計(jì)活動(dòng)的效果，使會(huì)計(jì)活動(dòng)得以順利完成的心理素質(zhì)，包括記憶力、思維力、想象力等內(nèi)容。

2.3 監(jiān)督、實(shí)施機(jī)制的優(yōu)化 優(yōu)化的會(huì)計(jì)行為，必須有相應(yīng)的實(shí)施監(jiān)督機(jī)制作保證。優(yōu)化監(jiān)督實(shí)施機(jī)制，第一要建立科學(xué)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制使企業(yè)內(nèi)部各部門間相互監(jiān)督與制約，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)。第二，完善外部會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制。盡管內(nèi)部會(huì)計(jì)機(jī)制具有一定的效果，但它畢竟寓于企業(yè)之中，一但企業(yè)整體利益與社會(huì)利益發(fā)生沖突，內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制就會(huì)弱化，這時(shí)就需要外部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制與外部監(jiān)督機(jī)制共同構(gòu)成科學(xué)優(yōu)化的監(jiān)督實(shí)施體制，有力地制約會(huì)計(jì)行為主體的私欲和偏好，保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

上述三個(gè)方面的優(yōu)化相互影響，相互作用，共同作用于會(huì)計(jì)行為函數(shù)B=f（P，E）。會(huì)計(jì)監(jiān)督實(shí)施機(jī)制是會(huì)計(jì)行為優(yōu)化的外部制約機(jī)制，只有對(duì)違規(guī)行為不間斷地監(jiān)督制裁，會(huì)計(jì)行為才能優(yōu)化。激勵(lì)機(jī)制的優(yōu)化可以有效地激勵(lì)會(huì)計(jì)人員自覺地積極主動(dòng)地開展優(yōu)化行為。然而會(huì)計(jì)行為是以人為主體的，能否優(yōu)化還取決于會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低。提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)，加強(qiáng)職業(yè)道德的教育，也是會(huì)計(jì)行為優(yōu)化的基本措施。

3 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的改進(jìn)措施

虛假會(huì)計(jì)信息雖然表現(xiàn)在會(huì)計(jì)報(bào)告中，但實(shí)際上這些財(cái)務(wù)違法欺詐行為的主要責(zé)任者是會(huì)計(jì)行為主體即企業(yè)法人

代表和會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)人員等相關(guān)人員。用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的研究方法來分析影響會(huì)計(jì)系統(tǒng)制度變遷的因素可看到，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的改進(jìn)不僅是會(huì)計(jì)信息本身的改進(jìn)，而且是系統(tǒng)各方面的改進(jìn)，尤其是對(duì)會(huì)計(jì)行為主體的改進(jìn)。由此筆者提出以下幾個(gè)改進(jìn)措施：

3.1 加大教育力度，提高會(huì)計(jì)主體行為的職業(yè)道德。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量失真的產(chǎn)生，會(huì)計(jì)人員是主要的實(shí)施者，若沒有會(huì)計(jì)人員的具體參與，會(huì)計(jì)造假就不可能最終出現(xiàn)。提高會(huì)計(jì)主體行為的素質(zhì)和職業(yè)道德，是杜絕信息失真的保證之一。

3.2 加大會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)，提高會(huì)計(jì)主體行為的規(guī)范力度。會(huì)計(jì)規(guī)范體系是會(huì)計(jì)行為執(zhí)行業(yè)務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范。政府作為制定方應(yīng)使市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的“游戲規(guī)則”科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)、系統(tǒng)、協(xié)調(diào)統(tǒng)一，保證會(huì)計(jì)有法可依、有法必依，體現(xiàn)政府的強(qiáng)制監(jiān)管作用，讓造假者的損失遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于造假收益，杜絕會(huì)計(jì)造假的發(fā)生。

3.3 加大激勵(lì)機(jī)制和監(jiān)督實(shí)施機(jī)制的建設(shè)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)人員行為的優(yōu)化。會(huì)計(jì)行為優(yōu)化是在交易費(fèi)用可以承受的條件下，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的優(yōu)化和滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要。要實(shí)現(xiàn)這一目的，必須采用科學(xué)的會(huì)計(jì)行為手段和合理的會(huì)計(jì)行為方式，運(yùn)用適當(dāng)?shù)募?lì)機(jī)制和監(jiān)督實(shí)施機(jī)制，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。

3.4 強(qiáng)化會(huì)計(jì)行為主體的責(zé)任體系，加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)管力度。目前我國(guó)會(huì)計(jì)信息失真必然涉及一系列部門的高管人員和諸多會(huì)計(jì)工作人員等相關(guān)人員，而《會(huì)計(jì)法》、《公司法》、《證券法》等法規(guī)制度對(duì)會(huì)計(jì)造假、會(huì)計(jì)信息失真打擊力度明顯偏弱，而且對(duì)造假責(zé)任人的界定不明確，以致高懸在會(huì)計(jì)主體行為之上的法律之劍不鋒利，使得處罰成本與造假獲取的暴利相比微乎其微。因此，應(yīng)建立一個(gè)充分體現(xiàn)法律法規(guī)、政府監(jiān)管，行業(yè)自律的有效會(huì)計(jì)監(jiān)管體系，并通過立法的形式，將會(huì)計(jì)行為主體的責(zé)任明確界定，以使追究其民事責(zé)任和刑事責(zé)任，對(duì)造假行為加大處罰力度。

總之，當(dāng)會(huì)計(jì)行為學(xué)把會(huì)計(jì)看作“一個(gè)行為過程”時(shí)，會(huì)計(jì)人員作為這個(gè)過程的自始至終的參與者，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響就很大。當(dāng)會(huì)計(jì)信息作為這個(gè)過程的終點(diǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高，即會(huì)計(jì)信息質(zhì)量外部效應(yīng)的內(nèi)在化，很大一部分就取決于會(huì)計(jì)人員行為的規(guī)范化。而這種規(guī)范化由于人的行為假設(shè)的存在，需要監(jiān)督實(shí)施機(jī)制和職業(yè)道德作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量成本投入的，這種投入也是任何的會(huì)計(jì)環(huán)境下都是必須的。因此，對(duì)會(huì)計(jì)行為的研究，是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量?jī)?yōu)化的保證。