羅伊·伯納德·凱斯特

包錦君　許家林

羅伊·伯納德·凱斯特（Roy Bernard Kester，1882—1965）是美國(guó)著名的會(huì)計(jì)學(xué)家之一，為現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論發(fā)展作出了杰出的貢獻(xiàn)。他于1957年被收選為美國(guó)俄亥俄州立大學(xué)（The Ohio State University）所設(shè)會(huì)計(jì)名人堂（the Accounting Hall of Fame）的會(huì)計(jì)名人。凱斯特的重大貢獻(xiàn)是他于1936年在哥倫比亞大學(xué)創(chuàng)辦了會(huì)計(jì)學(xué)院，并使其成為商學(xué)院的一部分。

1882年9月11日，凱斯特出生于美國(guó)密蘇里州（Missouri），并在那里接受教育。1915年，凱斯特與Isadore S. Van Gilder結(jié)婚并生有一個(gè)孩子，他的第一個(gè)妻子在1918年去世。1929年，他與Edith Case結(jié)婚。在業(yè)余時(shí)間里，凱斯特喜歡釣魚(yú)、網(wǎng)球、馬術(shù)、登山、徒步旅行和烹飪等。凱斯特逝世于1965年10月21日，終年83歲。

凱斯特的初級(jí)教育是在美國(guó)密蘇里州（Missouri）公立的初級(jí)中學(xué)和高級(jí)中學(xué)完成的。1898年，他從卡梅倫高級(jí)中學(xué)（Cameron High School）畢業(yè)，隨后就讀于密蘇里州衛(wèi)斯理大學(xué)（Missouri Wesleyan College），并于1902年獲得文學(xué)學(xué)士學(xué)位。1906年與1907年，他又分別在科羅拉多大學(xué)（Colorado University）和芝加哥大學(xué)（Chicago University）學(xué)習(xí)。爾后，凱斯特還曾在丹佛大學(xué)（University of Denver）深造，在那里獲得了B.C.S（1911）和文學(xué)碩士學(xué)位（1912）。1919年，凱斯特在哥倫比亞大學(xué)（Columbia University）獲得博士學(xué)位。此外，貝克大學(xué)（Baker University）還于1941年授予其法學(xué)榮譽(yù)博士。

1902年，凱斯特開(kāi)始他的專(zhuān)業(yè)教學(xué)生涯。1902—1905年間，他在密蘇里州衛(wèi)斯理大學(xué)講授數(shù)學(xué)；1907—1915年，他先后在東丹佛高中（East Denver High School）和丹佛大學(xué)進(jìn)行教學(xué)；1915年，他開(kāi)始在哥倫比亞大學(xué)從事教學(xué)工作，1919年任助理教授，1920年晉升副教授，1922年晉升為教授。他在哥倫比亞大學(xué)一直工作到1948年退休。1936年他在哥倫比亞大學(xué)倡導(dǎo)成立了會(huì)計(jì)學(xué)院，并使其成為商學(xué)院的一個(gè)組成部分。

凱斯特的一生也有著豐富的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)踐，其主要經(jīng)歷包括：1911—1915年間，他在丹佛任兼職會(huì)計(jì)；1914年，他在科羅拉多州獲得注冊(cè)公共會(huì)計(jì)師資格；1917年后，他一直與羅納德出版公司和紐約的Boyce，Hughes & Farrell 有業(yè)務(wù)聯(lián)系，并連續(xù)擔(dān)任會(huì)計(jì)顧問(wèn)，還接受一些與聯(lián)邦政府有關(guān)的重要工作；1922—1931年間，凱斯特是商學(xué)院管理委員會(huì)（Administrative Board of the School of Business）成員，直到1931年該委員會(huì)解散。

凱斯特也一直活躍并服務(wù)于重要的會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)組織中。1914年，他加入了科羅拉多州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（Colorado State Board of CPAs）， 1915年任該協(xié)會(huì)會(huì)長(zhǎng)，并且是它的終身榮譽(yù)會(huì)員。1922—1924年間，他曾擔(dān)任美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（American Accounting Association，簡(jiǎn)稱(chēng)AAA）副會(huì)長(zhǎng)，1925年任會(huì)長(zhǎng)。1925—1928年，他出任美國(guó)全國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（National Association Of Accountants，簡(jiǎn)稱(chēng)NAA）研究與發(fā)行理事（director of research and publications）以及特別委員會(huì)（special committee）主席，并調(diào)查了利息費(fèi)用（interest cost）問(wèn)題（1920年）。1927年，他出席了美國(guó)大學(xué)會(huì)計(jì)教授年會(huì)（The American Association of University Instructors in Accounting）的第12次會(huì)議，并在會(huì)上做主題發(fā)言。1944—1947年間，凱斯特成為紐約州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（the New York State Society of CPAs）董事會(huì)成員（the board of directors），并且是審計(jì)委員會(huì)成員，同時(shí)還為美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)下的會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（Committee on Accounting Procedure，簡(jiǎn)稱(chēng)CAP）服務(wù)。此外，凱斯特也是財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)（Financial Executives International，簡(jiǎn)稱(chēng)FEI）的會(huì)員，且是其所設(shè)的三人委員會(huì)（three-member committee）成員之一，主要負(fù)責(zé)重新起草1938年收入法案中的有關(guān)條款（provisions of the Revenue Act），以采用后進(jìn)先出存貨計(jì)價(jià)方法為聯(lián)邦納稅提供依據(jù)。凱斯特也是一些聯(lián)誼會(huì)如Beta Gamma Sigma，Acacia和Alpha Kappa Psi的成員，并且是 Alpha Kappa Psi的領(lǐng)導(dǎo)人之一。特別值得一提的是，1947年12月15日，Alpha Kappa Psi聯(lián)誼會(huì)中的眾多商業(yè)領(lǐng)袖、一起共事的教授和學(xué)生們?cè)诟鐐惐葋喆髮W(xué)俱樂(lè)部為凱斯特教授頒發(fā)了榮譽(yù)證書(shū)，且因其對(duì)Alpha Kappa Psi所作的卓越貢獻(xiàn)，他被授予Alpha Kappa Psi金獎(jiǎng)。

凱斯特樂(lè)于著書(shū)立說(shuō)，并出版了多部論著，發(fā)表了多篇論文。他最有名的著作當(dāng)屬《會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)（Accounting Theory and

Practice）叢書(shū)》（一套三冊(cè)）：第一冊(cè)為《會(huì)計(jì)原理》（Principles of Accounting，1917），第二冊(cè)為《高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)》（Advanced Accounting，1918），第三冊(cè)為《不同形式工商業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)應(yīng)用》（AccountingApplications to Various Forms of Business and Industry，1921）。除此之外，還有《會(huì)計(jì)要素中的問(wèn)題與實(shí)際數(shù)據(jù)》（Problems and Practice Data for Elements of Accounting，1916）、與S. Bernard Koopman合著的《會(huì)計(jì)原理基礎(chǔ)與簿記實(shí)踐》（Fundamentals of Accounting Principles and Practice of Bookkeeping，1921，共二冊(cè)）、《會(huì)計(jì)基本原理教師手稿》（Teacher's Manual for Fundamentals of Accounting，1922）、《折舊》（Depreciation，1924）、與Howell A. Inghram合編的《公司財(cái)務(wù)報(bào)告——會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)議事錄》（Corporate Financial Statements-Proceedings of the Accounting Institute，1940）。其代表論文主要有：“大學(xué)生會(huì)計(jì)研究工作的目標(biāo)與領(lǐng)域”（Aim and Scope of Graduate and Research Work in Accounting，1920）、“成本會(huì)計(jì)”（Cost Accounting，1921）、“審計(jì)師的重要性”（Importance of The Controller，1928）、“與資產(chǎn)負(fù)債表作用相關(guān)的估價(jià)原則”（Principles of Valuation as Related to The Functions of The Balance Sheet，1923）、“視會(huì)計(jì)為預(yù)備執(zhí)行者”（Sees Accountant as Executive Understudy；Talk to Actuaries Describes Him as‘Rare BirdWho Interprets Reports and Tactfully Suggests Action，1925）、“資產(chǎn)負(fù)債表的標(biāo)準(zhǔn)化”（Stan-dardization of The Balance Sheet，1929）、“標(biāo)準(zhǔn)成本”（Standadized Costs，1930）、“會(huì)計(jì)職業(yè)教育”（Education for professional accountancy，1936）和“會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)人員對(duì)會(huì)計(jì)教育的責(zé)任”（The Practitioners Responsibilities For Accountancy Education，1938）等。

雖然凱斯特一生著有很多會(huì)計(jì)文獻(xiàn)，但他為會(huì)計(jì)領(lǐng)域的貢獻(xiàn)僅憑他的著作“會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)”就已經(jīng)足夠。盡管這是凱斯特第一本主要的著作，但它面市的那一天一直被認(rèn)為是迄今為止對(duì)美國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展具有重要意義的一天。在當(dāng)時(shí)美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界關(guān)于本書(shū)原版和再版的多篇評(píng)論中，我們不僅能夠了解它的一般特點(diǎn)，也能找到它被給予如此高度重視的原因?！皶?huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)叢書(shū)”（Accounting Theory and Practice）的主要內(nèi)容與特點(diǎn)如下：

《會(huì)計(jì)原理》（Principles of Accounting，1917）是“會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)”的第一冊(cè)，它是被作為大學(xué)一年級(jí)教科書(shū)而編寫(xiě)的。該書(shū)導(dǎo)言中提出，其主旨在于給學(xué)生提供關(guān)于會(huì)計(jì)的最基本信息，這些內(nèi)容被認(rèn)為與商業(yè)教育中所需要的關(guān)于經(jīng)濟(jì)學(xué)的最基本內(nèi)容具有同等的重要性。按照這種方法，在會(huì)計(jì)方法之前介紹會(huì)計(jì)結(jié)果是符合邏輯的。因此，資產(chǎn)負(fù)債表和損益表先于復(fù)式記賬及類(lèi)似的具體技巧方法給予介紹。該書(shū)是以實(shí)例方式說(shuō)明如何處理日常會(huì)計(jì)問(wèn)題的。W·P·Fiske認(rèn)為，凱斯特意識(shí)到會(huì)計(jì)領(lǐng)域即將發(fā)生的眾多變化，故在書(shū)中說(shuō)明了日益重要的通過(guò)會(huì)計(jì)實(shí)施的管理者控制問(wèn)題。經(jīng)過(guò)兩次修訂后，不僅各章的順序得到重新安排，論述內(nèi)容也有所延伸，增加了許多新的內(nèi)容，并強(qiáng)調(diào)突出對(duì)內(nèi)容的分析，弱化了關(guān)于機(jī)制和技術(shù)方面的論述。該書(shū)將重點(diǎn)放在理論的闡述上，再加以在實(shí)際中應(yīng)用的充分說(shuō)明，組織結(jié)構(gòu)良好，它的表述能夠讓初級(jí)的學(xué)生對(duì)會(huì)計(jì)原則和程序有充分了解，因此，非常適合大學(xué)一年級(jí)和技術(shù)類(lèi)學(xué)校的學(xué)生使用。

《高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)》（Advanced Accounting，1918）是“會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)”第二冊(cè)，它被普遍用作大學(xué)二年級(jí)學(xué)生的教材，主要是關(guān)于為資產(chǎn)負(fù)債表和經(jīng)營(yíng)狀況報(bào)告而準(zhǔn)備的估價(jià)與呈報(bào)問(wèn)題。本書(shū)的第一版發(fā)表于1918年，其覆蓋內(nèi)容的完整性和表述上的技術(shù)性很快使作者贏得了其在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的顯赫地位。該書(shū)在出版后近三十年內(nèi)，先后經(jīng)過(guò)了幾次徹底的修改。1925年出版了第一次修訂本，1933年出版了第二次修訂本，爾后作者花了幾年時(shí)間準(zhǔn)備該書(shū)的第四版。盡管該書(shū)在戰(zhàn)時(shí)已經(jīng)完成，但由于市場(chǎng)原因并沒(méi)有馬上出版。在經(jīng)過(guò)進(jìn)一步的修改后，該書(shū)的第四版終于在1946年秋天出版。本書(shū)在1925年進(jìn)行了第一次修訂出版后，得到一致好評(píng)。當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)學(xué)者們紛紛在美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）主辦的《會(huì)計(jì)評(píng)論》（The Accounting Review）的書(shū)評(píng)（Book Reviews）專(zhuān)欄中發(fā)表評(píng)論文章，對(duì)本書(shū)予以推介。Archie M.Peisch認(rèn)為，該書(shū)每一方面都是對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)教材儲(chǔ)備的有價(jià)值的補(bǔ)充，應(yīng)該給予這位有才能的作者高度的贊賞。Philip H.Hexsx則認(rèn)為，該書(shū)的1925年修訂版是對(duì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)研究?jī)?nèi)容的最全面的論述。它突出了會(huì)計(jì)實(shí)踐的改進(jìn)和管理者通過(guò)會(huì)計(jì)進(jìn)行控制的趨勢(shì)，凱斯特在前言中提醒人們注意為滿(mǎn)足現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)的需要而改變自身知識(shí)結(jié)構(gòu)的必要性，因而要求對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)原理有更徹底的了解以及更廣泛的會(huì)計(jì)應(yīng)用知識(shí)。該版解釋了會(huì)計(jì)基本原則，體現(xiàn)了以財(cái)務(wù)報(bào)告為起點(diǎn)的現(xiàn)代呈報(bào)觀，描述和說(shuō)明了原始的分錄和分類(lèi)賬的主要類(lèi)型，解釋了各種不同交易類(lèi)型的聯(lián)系和保持記錄機(jī)制中的連續(xù)步驟，在呈報(bào)方法中指出公司管理人員擁有會(huì)計(jì)知識(shí)的必要性。Hexsxl認(rèn)為，最后一章“報(bào)告的分析與解釋”特別有意思。它的目的在于解釋財(cái)務(wù)分析比率體系，并將其與從流動(dòng)資產(chǎn)對(duì)流動(dòng)負(fù)債的比率開(kāi)始的標(biāo)準(zhǔn)普通比率進(jìn)行比較，還提出大量其他的比率作為管理者研究不同時(shí)期公司發(fā)展趨勢(shì)的指南。讀者不僅能感受到它的趣味性，也能體會(huì)到它的價(jià)值。Lawton指出，該書(shū)“對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐者來(lái)說(shuō)意義重大。它是根據(jù)最新思想對(duì)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的真正研究。作者在他的作品中明顯地表示出喜悅，并且知道如何表達(dá)自己的想法。對(duì)于邏輯安排、清晰地表述以及對(duì)不必要不相關(guān)內(nèi)容的舍棄，我沒(méi)有看到過(guò)比這更好的”。在1933年該書(shū)出版第三版后，會(huì)計(jì)原則經(jīng)歷了重大變化，因此第四版修訂時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)原則給予了更多的關(guān)注。作者將原書(shū)內(nèi)容進(jìn)行調(diào)整后，形成了新的內(nèi)容結(jié)構(gòu)特點(diǎn)：第一，前三章總體上是圍繞資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行描述。第一章是項(xiàng)目?jī)?nèi)容，第二章是計(jì)量，第三章是數(shù)據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債中的呈報(bào)。第二，補(bǔ)充了大量新的內(nèi)容。如以“計(jì)量”一詞總體上替代了“估價(jià)”一詞，每一章都會(huì)留出一部分來(lái)討論披露問(wèn)題；作者還從已經(jīng)發(fā)布的財(cái)務(wù)報(bào)表中帶給學(xué)生大量的實(shí)際案例；合并了現(xiàn)金和有價(jià)證券的會(huì)計(jì)處理；存貨核算增加了有關(guān)后進(jìn)先出和基本原料方法的討論；關(guān)于庫(kù)存股的會(huì)計(jì)處理有了實(shí)質(zhì)上的改進(jìn)，能夠?qū)崿F(xiàn)重新獲得股份不會(huì)減少法律資本的目標(biāo)；增加了關(guān)于資本盈余的內(nèi)容，澄清了資本盈余這一概念與經(jīng)營(yíng)盈余之間的區(qū)別；關(guān)于廠房等資產(chǎn)重新估價(jià)的討論也得到關(guān)注，在物價(jià)水平變動(dòng)時(shí)，必須對(duì)由貨幣購(gòu)買(mǎi)力變化給廠房估價(jià)和利潤(rùn)產(chǎn)生的影響給予更多的重視；對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理得到擴(kuò)展；關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的解釋大部分是關(guān)于比率方法和資金報(bào)表的內(nèi)容。Howarg E.Cooper認(rèn)為，該書(shū)作者創(chuàng)作出了一本全面、完整的教材和參考書(shū)，它是會(huì)計(jì)學(xué)中最杰出的教科書(shū)。正因如此，它將吸引對(duì)高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)理論感興趣而不僅僅注重記賬技巧的學(xué)生，它應(yīng)該成為每一位職業(yè)會(huì)計(jì)師的必備書(shū)目。

《不同形式工商業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)應(yīng)用》（Accounting Applications to Various Forms of Business and Industry，1921）是“會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)”（Accounting Theory and Practice）的第三冊(cè)，它是三年級(jí)的教科書(shū)。該書(shū)由凱斯特與許多其他作者一起合作完成，雖然這本書(shū)已經(jīng)被多次印刷，但還從來(lái)沒(méi)有被修訂過(guò)。

此外，《會(huì)計(jì)原理基礎(chǔ)與簿記實(shí)踐》（Fundamentals of Accounting Principles and Practice of Bookkeeping，共二冊(cè)）也是影響較大的一本書(shū)，系凱斯特與S. Bernard Koopman于1930年合作完成的。本書(shū)是關(guān)于初級(jí)簿記的一本入門(mén)性的教科書(shū)，最早在1921年出版，后來(lái)為滿(mǎn)足現(xiàn)代教學(xué)方法的需要進(jìn)行了較徹底的修改。書(shū)中所述資產(chǎn)負(fù)債表的運(yùn)用方法，通過(guò)方程式讓學(xué)生從推論角度而不是靠記憶來(lái)學(xué)習(xí)簿記技術(shù)，按照資產(chǎn)負(fù)債表的邏輯順序發(fā)展思維，同時(shí)還提供學(xué)習(xí)所需要的練習(xí)材料。此書(shū)還將會(huì)計(jì)實(shí)驗(yàn)的想法予以應(yīng)用。Philip H.Hexsx在書(shū)評(píng)中指出，該書(shū)所附的大量練習(xí)材料尤其珍貴。不僅因?yàn)槠渌婕暗膯?wèn)題來(lái)自于實(shí)際，而且其大量的要求都被清楚地表達(dá)出來(lái)，每一步都有著清晰的解釋?zhuān)@樣不僅能夠引導(dǎo)學(xué)生了解會(huì)計(jì)理論，還能了解如何將其應(yīng)用于實(shí)踐。本書(shū)還包含了一些手寫(xiě)的逼真示范賬戶(hù)，不同的顏色標(biāo)示有助于學(xué)生對(duì)真實(shí)賬簿的熟悉。書(shū)中還對(duì)商業(yè)文書(shū)（business papers）以及銀行的本質(zhì)、功能做了介紹。由于其內(nèi)容表述非常清晰，以致于尚未成年的高中生也能夠理解?？梢哉f(shuō)，一個(gè)學(xué)生掌握了這本書(shū)也許能保證他已經(jīng)徹底了解會(huì)計(jì)基本原理方面的所有問(wèn)題，同時(shí)也了解了商業(yè)文書(shū)的基本原理。

凱斯特的基本會(huì)計(jì)理念是：會(huì)計(jì)原則是相對(duì)而非絕對(duì)的。

【主要參考文獻(xiàn)】

［1］ http： // fisher.osu.edu / departments / accounting - and - mis / the- accounting-hall-of-fame，2008-05-24.

［2］ John J.Kahle.1993.American accountants and their contributions to accounting thought, 1900-1930. Garland Publishing, inc. New York and London.61-65.

［3］ http://www.ebsco.com.cn，2005-12-05.