內(nèi)部控制評審在企業(yè)內(nèi)部審計中的應用

王志勇

摘要：健全、完善的內(nèi)部控制離不開內(nèi)部審計的監(jiān)督和評價。只有明確企業(yè)內(nèi)部審計在內(nèi)控評審中的必要性，理解內(nèi)控評審在內(nèi)部審計中的應用，客觀認識內(nèi)控評審的潛在風險并采取切實可行的措施，才能更好地發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部審計的作用。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制評審 企業(yè)內(nèi)部審計 應用

0 引言

美國安然公司和世界通訊公司的破產(chǎn)，導致了社會公眾財富慘痛的損失，并威脅到了美國乃至世界經(jīng)濟秩序的運行；我國銀廣廈、中航油事件，也嚴重影響了資本市場的健康發(fā)展。研究結(jié)果表明，內(nèi)部控制存在缺陷是導致這些企業(yè)經(jīng)營失敗并最終鋌而走險、欺騙投資者和社會公眾的重要原因?？茖W、合理的內(nèi)控制度是保證企業(yè)有效運營的基礎(chǔ)與前提，而健全、完善的內(nèi)控制度又離不開內(nèi)部審計的監(jiān)督與評價。只有明確企業(yè)內(nèi)部審計在內(nèi)控評審中的必要性，理解內(nèi)控評審在內(nèi)部審計中的應用，客觀認識內(nèi)控評審的潛在風險并采取切實可行的措施，才能更好地發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部審計的職能，使其更好地為企業(yè)內(nèi)部控制的建立、健全、合理及有效運行服務。

1 內(nèi)部控制評審的必要性

1.1 企業(yè)內(nèi)部控制的局限性，從客觀上要求進行內(nèi)部控制評審

①人為錯誤：內(nèi)部控制效果與實施控制的人員素質(zhì)和工作質(zhì)量密切相關(guān)。人是容易犯錯誤的，既使大多數(shù)人都具有良好的動機和意圖，也有少數(shù)別有用心的人弄虛作假或素質(zhì)低下造成工作失誤，如果人員安排失當，內(nèi)部控制就起不到應有的作用。②串通舞弊：內(nèi)部控制將不相容職責適當分離，可以避免單獨一人舞弊。但是，兩個或更多的人串通舞弊就有可能避開此類控制。③超越制度：如果企業(yè)主要管理者故意弄虛作假，跳過管理程序，內(nèi)部控制就會失效。④環(huán)境變化：隨著企業(yè)外部經(jīng)營環(huán)境的不斷發(fā)展以及內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的不斷深化，今日有效的控制制度，也許明天就會失效。所以內(nèi)部控制不是一勞永逸的，需要不斷更新、完善。⑤成本效益原則：成本效益原則在內(nèi)部控制中的廣泛運用，從客觀上使內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)。綜上所述，不斷強化企業(yè)內(nèi)部控制評審，是內(nèi)部控制的內(nèi)在需要和保證其在實際工作中得到貫徹落實、發(fā)揮作用的客觀要求。

1.2 內(nèi)部審計人員進行內(nèi)控評審是企業(yè)適應內(nèi)外部環(huán)境，進行現(xiàn)代化管理的必然選擇 內(nèi)部控制作為公司治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和經(jīng)營管理的重要舉措，在企業(yè)發(fā)展壯大中具有舉足輕重的作用。隨著經(jīng)濟全球化趨勢加快，公司經(jīng)營的內(nèi)外部環(huán)境日益復雜，風險不斷增大，公司的風險管理和內(nèi)部控制是其發(fā)展和規(guī)避風險的保障。充分發(fā)揮內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的監(jiān)督和評價作用，促進企業(yè)及時更新和完善內(nèi)部控制，防范經(jīng)營風險、財務風險和法律風險，也是企業(yè)內(nèi)部控制對內(nèi)部審計的要求。

1.3 內(nèi)部審計機構(gòu)在企業(yè)中的環(huán)境和信息優(yōu)勢，使其在內(nèi)部控制評審中的重要性日益凸出 內(nèi)部審計機構(gòu)在組織、人員、工作和經(jīng)費等方面獨立于被審計單位，不直接參與企業(yè)的經(jīng)營管理，因此在評價企業(yè)內(nèi)部控制時具有較強的客觀性、公正性和權(quán)威性；內(nèi)部審計機構(gòu)一般受企業(yè)審計委員會或CEO直接領(lǐng)導，內(nèi)控評審中發(fā)現(xiàn)的問題和提出的建議更容易受到高層領(lǐng)導的關(guān)注，從而得到有效執(zhí)行；雖然內(nèi)部審計具有同體監(jiān)督的特點，其獨立性是相對的，但正是其具有的這種相對的獨立性，使其既有別于內(nèi)部控制體系中的其它部門，又不同于社會審計，在內(nèi)控評審中具有特殊地位和優(yōu)勢。因此，國內(nèi)、外學者和管理機構(gòu)都高度重視內(nèi)部審計在企業(yè)內(nèi)部控制評審中的作用。

2 內(nèi)部控制評審在企業(yè)內(nèi)部審計中的應用

2.1 從理論上探討內(nèi)部控制評審在企業(yè)內(nèi)部審計中的應用 ①評價企業(yè)內(nèi)部控制的健全性和有效性，據(jù)以編制和調(diào)整審計工作方案，確定實質(zhì)性測試的重點和范圍，減少實質(zhì)性測試的工作量，以提高審計效率，節(jié)約審計成本。②獲得企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計、執(zhí)行缺陷方面的重要信息，幫助審計人員提出完善內(nèi)部控制、加強經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益的建議。

2.2 內(nèi)部控制評審在內(nèi)部審計實踐中的應用舉例

2.2.1 通過詢問法確定審計重點。例如，今年5月份，我們對某工程竣工決算情況進行了審計。在調(diào)查了解該項目內(nèi)部控制時，通過詢問使用單位設(shè)備管理員，發(fā)現(xiàn)財務已轉(zhuǎn)資設(shè)備與實際使用設(shè)備在型號、種類、數(shù)量方面有較大出入，財務、計劃、供應、施工、使用等部門職責劃分不清，設(shè)備管理混亂。于是，我們將設(shè)備清查與核對作為實質(zhì)性審計的重點之一，取得了審減設(shè)備45臺套、設(shè)備費765萬元，審增設(shè)備12臺套設(shè)備費136萬元，取得直接審計成果529萬元的好成績。

2.2.2 通過“穿行測試”發(fā)現(xiàn)審計線索。我們在對某物資供應單位進行內(nèi)控評審時，選取原鹽、原煤等7類物品進行穿行測試，發(fā)現(xiàn)庫存煤炭未按月進行盤點，不符合控制點5.1的要求，此控制點未得到有效執(zhí)行。我們在風險評估的基礎(chǔ)上，實施了追加的審計程序，聘請專業(yè)人員對物資中心總庫煤場進行了盤點，確認煤炭盤盈3.42萬噸,金額1139.78萬元。同時，在進行賬實核對的過程中，又發(fā)現(xiàn)16.09萬噸煤炭發(fā)出后未及時辦理出庫，影響了熱電廠的成本核算，取得了較好的審計效果。

3 內(nèi)部控制評審可能帶來的審計風險及其防范控制措施

3.1 企業(yè)控制標準體系和評價體系的不健全、不規(guī)范給審計人員進行內(nèi)控評審帶來了較大的評價風險 企業(yè)控制標準體系和評價體系是內(nèi)控體系建設(shè)的基礎(chǔ)，又是適應證券監(jiān)管的迫切需要。在過去一段時間，多數(shù)企業(yè)只是制定了一些零散的規(guī)章制度，尚未建立起控制標準體系和評價體系；也有少數(shù)企業(yè)借鑒國內(nèi)外內(nèi)控方面的做法，初步建立了控制標準體系和評價體系，但存在控制點設(shè)置不合理、權(quán)限設(shè)計粗放、評價體系過于簡單，評價指標操作性差等諸多弊端。當前情況下，缺乏一套具有統(tǒng)一性、公認性、科學性的企業(yè)內(nèi)部控制標準，使內(nèi)審機構(gòu)進行內(nèi)部控制評審缺乏明確標準，給審計人員進行內(nèi)控評審帶來了較大的評價風險。當前，企業(yè)應高度重視內(nèi)部控制的建設(shè)工作，加快建立健全控制標準體系和評價體系的步伐。企業(yè)應根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的要求，發(fā)揮自身力量，或者適當借助中介機構(gòu)提供的咨詢服務，設(shè)計并不斷改進和完善經(jīng)營管理制度和內(nèi)部控制，持續(xù)提高經(jīng)營管理和內(nèi)部控制效能。企業(yè)內(nèi)審部門也應根據(jù)本企業(yè)的實際情況，結(jié)合開展內(nèi)控評審的經(jīng)驗，積極探索，制定完善一套具有本企業(yè)特色、切實可行的內(nèi)控評審《操作規(guī)程》和《評價指標體系》?！恫僮饕?guī)程》應針對內(nèi)控評審的特點，明確從審計準備到實施階段直至審計報告階段的操作程序、內(nèi)容和要求，對審計行為進行嚴格規(guī)范?！对u價指標體系》應針對本企業(yè)的特點，結(jié)合內(nèi)控評審的要求，制定出一套切實可行的定量和定性指標來。

3.2 “人的因素”是審計人員進行內(nèi)控評審時應著重防范的風險 內(nèi)部審計可以采取如下措施來防范人為因素對內(nèi)控評審的不利影響：一是倡導企業(yè)開展文化建設(shè)，全員參與，提高企業(yè)各級管理人員、工作人員的思想和業(yè)務素質(zhì)。二是建議企業(yè)建立反舞弊機制，完善投訴、舉報管理制度，通過設(shè)置舞弊舉報熱線，明確投訴、舉報處理程序、辦理時限和辦結(jié)要求，確保投訴、舉報成為企業(yè)反舞弊和加強內(nèi)部控制的重要途徑。三是無論內(nèi)部控制評價結(jié)果多么完美，審計人員都不能完全依賴，還應適當進行實質(zhì)性測試。

3.3 審計抽樣方法本身蘊藏著風險 審計抽樣，是指審計人員在實施審計程序時，從審計對象總體中選取一定數(shù)量的樣本進行測試，推斷總體特征的一種方法。審計抽樣會產(chǎn)生兩種風險，一種是抽樣風險，一種是非抽樣風險。抽樣風險，是指審計人員依據(jù)樣本測試結(jié)果形成的審計結(jié)論，與審計對象總體特征不相符合的可能性。抽樣風險是抽樣技術(shù)所固有的，它是因測試的樣本量不足整個總體而引起的。非抽樣風險，是指審計人員因采用不恰當?shù)膶徲嫵绦蚧蚍椒ǎ蛞蛘`解審計證據(jù)等未能發(fā)現(xiàn)樣本中實際存在的誤差的可能性。非抽樣風險與審計人員采用的抽樣方法無關(guān)?？刂瞥闃语L險有兩個途徑：一是調(diào)整樣本量，增加樣本量可以降低抽樣風險；二是采用恰當?shù)某闃臃椒?，合理保證樣本的代表性；非抽樣風險無法量化，但是可以通過對審計人員有效的訓練，對審計程序的精心設(shè)計，對審計工作的適當計劃、指導、監(jiān)督和復核等，將其控制在較低的水平。應大力提倡應用計算機軟件進行輔助審計抽樣，這樣不但可以節(jié)約時間，并能減少審計人員選取隨機數(shù)時發(fā)生錯誤的可能性，而且可以通過計算機程序自動記錄。同時，不斷學習和積累審計抽樣經(jīng)驗，力求合理確定抽樣參數(shù)和樣本量，將內(nèi)控評審風險降到最低。

3.4 計算機信息系統(tǒng)在企業(yè)中的廣泛應用帶來了新的內(nèi)控評審風險 隨著計算機技術(shù)的迅猛發(fā)展和社會信息化程度的不斷提高，信息系統(tǒng)在企業(yè)中得到了迅速普及和廣泛應用。在計算機環(huán)境下，信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制是否健全、合理并得到切實執(zhí)行將直接影響到會計信息及其他經(jīng)營信息的真實、完整和可靠性。由于計算機數(shù)據(jù)處理與手工處理有許多不同，從而產(chǎn)生了與傳統(tǒng)手工處理方式截然不同的新的內(nèi)部控制模式。對計算機信息系統(tǒng)進行內(nèi)控評審，主要風險表現(xiàn)在：審計經(jīng)驗不足；計算機審計人員缺乏；企業(yè)的各種應用軟件審計人員不會使用或不熟悉；由于缺乏原始記錄，對被審單位提供的電子數(shù)據(jù)的真實性、完整性難以確認；在計算機環(huán)境下，內(nèi)部控制轉(zhuǎn)變?yōu)閷θ撕蜋C器兩方面的控制，而且多數(shù)情況下是以對機器的控制為主；同時，計算機又容易受到電腦“黑客”的入侵和“病毒”的侵襲，電子化信息數(shù)據(jù)易于被濫用、篡改和丟失，且不留任何蛛絲馬跡等等。

當前，企業(yè)內(nèi)審人員進行內(nèi)控評審還存在諸多難點和問題，如審計人員經(jīng)驗不足，生產(chǎn)經(jīng)營知識欠缺，被審計單位對內(nèi)控評審不理解、不支持等。我們不要被這些困難嚇倒，一定要堅定信念，轉(zhuǎn)變觀念，充分認識到內(nèi)控評審在企業(yè)內(nèi)部審計中的地位和作用，并不斷加強內(nèi)控理論研討，注重內(nèi)控經(jīng)驗總結(jié)交流，創(chuàng)新內(nèi)控審計技術(shù)手段，使內(nèi)部控制評審在企業(yè)內(nèi)部審計中的應用上升到一個新水平！

參考文獻：

[1]董大勝.審計技術(shù)方[M].北京：中國時代經(jīng)濟出版社，2005.