對企業(yè)會計(jì)報(bào)表造假行為的審查方法

鄧紹許　文　仁　王志純

由于方方面面的原因，企業(yè)會計(jì)報(bào)表造假還是存在的，歸納起來企業(yè)會計(jì)報(bào)表造假主要有兩種類型：一是虛增資產(chǎn)，虛增利潤；二是虛增負(fù)債，隱瞞利潤。前者大多是公有制企業(yè)，因?yàn)楣兄破髽I(yè)的業(yè)績直接影響企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的晉升和獎金的分配；后者主要是私有制企業(yè)，因?yàn)檫@類企業(yè)更關(guān)心的是如何逃避國家的稅收，回避政府有關(guān)部門的攤派。根據(jù)工作實(shí)踐的體會，筆者現(xiàn)就企業(yè)會計(jì)報(bào)表造假的表現(xiàn)形式及審查方法作個(gè)人評述如下：

一、虛增利潤的主要表現(xiàn)形式及審查方法

1.虛構(gòu)銷售，虛列應(yīng)收賬款。企業(yè)為達(dá)到虛增利潤的目的，往往會虛擬銷售客戶，開出銷售發(fā)票，虛列銷售收入和應(yīng)收賬款，同時(shí)還會虛轉(zhuǎn)成本，造成虛增利潤。對這種造假形式的審查方法，一是檢查企業(yè)的年度生產(chǎn)能力和生產(chǎn)規(guī)模，對照企業(yè)的銷售量看是否出現(xiàn)銷售總量大于生產(chǎn)能力的異常情況；二是抽查企業(yè)年末、季末的銷售合同、出庫憑證等原始資料，看其手續(xù)是否完整、是否有異常情況；三是對應(yīng)收賬款的可疑客戶發(fā)詢證函證，以確認(rèn)對方單位是否欠款。

2.少轉(zhuǎn)銷售成本，虛增利潤。這類企業(yè)不按銷售配比原則結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，導(dǎo)致企業(yè)庫存商品的賬面金額遠(yuǎn)大于實(shí)際庫存金額。對這種造假形式的審查方法，一是檢查其成本結(jié)轉(zhuǎn)方法是否遵循一貫性的原則；二是通過計(jì)價(jià)測試，看企業(yè)的期末存貨單價(jià)是否異常；三是通過抽查盤點(diǎn)，對企業(yè)實(shí)際存貨的數(shù)量和金額與賬面存貨的數(shù)量和金額進(jìn)行比較，看是否有差異。

3.利用“未達(dá)賬項(xiàng)”弄虛作假，調(diào)節(jié)利潤。有的企業(yè)將費(fèi)用支出壓在銀行未達(dá)賬項(xiàng)中，未進(jìn)行賬務(wù)處理。如對某企業(yè)的經(jīng)營情況進(jìn)行審計(jì)時(shí)，通過核對銀行對賬單，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)將二十余萬元的有關(guān)費(fèi)用支出單據(jù)壓在銀行未達(dá)賬中，未進(jìn)行賬務(wù)處理。對這種造假形式的審查方法就是對銀行未達(dá)賬項(xiàng)中的銀行已付而企業(yè)未付的事項(xiàng)查明原因。

4.利用資產(chǎn)重組和關(guān)聯(lián)方交易調(diào)節(jié)利潤。母公司與子公司之間、子公司與子公司之間發(fā)生的關(guān)聯(lián)方交易，其交易價(jià)格不是在公平的條件下確定的，往往存在人為調(diào)節(jié)利潤的行為。對這種造假形式的審查方法就是對企業(yè)的控股股東以及該企業(yè)所屬子公司的情況進(jìn)行掌握，對關(guān)聯(lián)方之間的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、銷售、采購、商標(biāo)使用以及資金占用等，要特別關(guān)注交易的價(jià)格和支付手段是否異常。

5.當(dāng)期費(fèi)用未計(jì)入損益，虛列資產(chǎn)，虛增利潤。這類企業(yè)將當(dāng)期發(fā)生的管理費(fèi)用、經(jīng)營費(fèi)用虛列在“待攤費(fèi)用”、“遞延資產(chǎn)”、“其他應(yīng)收款”等科目中，不計(jì)入損益。對這種造假形式的審查方法就是對企業(yè)的“待攤費(fèi)用”、“遞延資產(chǎn)”、“其他應(yīng)收款”的列賬依據(jù)進(jìn)行核實(shí)，看其列賬依據(jù)是否充分、合理，是否按收益期限進(jìn)行攤銷。

6.應(yīng)計(jì)入損益的借款資本化，虛增在建工程支出，虛增利潤。對固定資產(chǎn)的借款何時(shí)應(yīng)計(jì)入損益，財(cái)務(wù)制度規(guī)范越來越嚴(yán)格。如行業(yè)會計(jì)制度中規(guī)定，已投入使用但尚未辦理竣工決算前發(fā)生的借款利息均可計(jì)入在建工程；原股份有限公司的會計(jì)制度規(guī)定，在固定資產(chǎn)交付使用前的借款利息予以資本化；新頒布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則《借款費(fèi)用》規(guī)定：固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，停止利息資本化。然而，在實(shí)際工作中，有的單位將無力消化的固定資產(chǎn)的借款費(fèi)用虛列在固定資產(chǎn)或在建工程中。對這種造假形式的審查方法就是按照準(zhǔn)則規(guī)定的條件，重新計(jì)算應(yīng)計(jì)入在建工程的利息費(fèi)用，看是否按準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算利息費(fèi)用。

7.少提固定資產(chǎn)折舊，虛增利潤。對這種造假形式的審查方法就是檢查企業(yè)固定資產(chǎn)折舊是否遵循一貫性原則，是否隨意改變折舊年限和折舊方法。

8.少提或不提銀行貸款利息，少計(jì)負(fù)債，虛增利潤。對這種造假形式的審查方法，一是要審查有關(guān)貸款合同，測算利息計(jì)提情況；二是向貸款銀行查證確認(rèn)利息計(jì)提情況。

9.利用減值準(zhǔn)備，調(diào)節(jié)利潤。有的企業(yè)人為的調(diào)節(jié)利潤，不計(jì)提或少計(jì)提減值準(zhǔn)備。對這種造假形式的審查方法，要根據(jù)企業(yè)存貨市場行情的變動，按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對企業(yè)應(yīng)提的減值準(zhǔn)備進(jìn)行測算，與已提取的減值準(zhǔn)備進(jìn)行對照，糾正企業(yè)利用減值準(zhǔn)備，調(diào)節(jié)利潤的行為。

二、隱瞞利潤的主要表現(xiàn)形式及審查方法

1.銷售收入不入賬，作預(yù)收賬款處理。如對某房地產(chǎn)企業(yè)的審計(jì)中發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的預(yù)收賬款和其他應(yīng)付款金額較大，且長期不動。經(jīng)過抽查原始憑證，對相關(guān)單位和個(gè)人進(jìn)行調(diào)查走訪，該企業(yè)不得不承認(rèn)是銷售收入未入賬。對這種造假形式的審查方法，要對企業(yè)的預(yù)收賬款和其他應(yīng)付款進(jìn)行查閱，對余額較大且長期沒有變動的重點(diǎn)查核，可利用抽查原始憑證，對往來情況進(jìn)行函證等方法進(jìn)行確認(rèn)，揭露隱瞞銷售收入的問題。

2.虛構(gòu)成本，虛列負(fù)債。銷售收入不入賬，隱瞞利潤的前提條件是企業(yè)的客戶無需銷售發(fā)票。當(dāng)客戶單位需要開具銷售發(fā)票時(shí)銷售企業(yè)就可能通過虛構(gòu)成本來隱瞞利潤。對這種造假形式的審查方法是對企業(yè)的原材料賬和倉庫的驗(yàn)收入庫進(jìn)行對比，有的企業(yè)部分原材料的購進(jìn)只有倉庫的驗(yàn)收入庫單，沒有購進(jìn)原材料的發(fā)票，只進(jìn)行暫估入賬，虛列應(yīng)付賬款，而虛列的材料通過領(lǐng)料單逐步進(jìn)入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，從而達(dá)到隱瞞利潤的目的。

3.購置固定資產(chǎn)，計(jì)入生產(chǎn)成本。如果在審查中發(fā)現(xiàn)企業(yè)的賬外固定資產(chǎn)數(shù)量比較多，即有可能該企業(yè)在購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)要求銷售單位將增值稅發(fā)票開為材料配件等。這樣，企業(yè)不僅可以擠占生產(chǎn)成本，隱瞞利潤，偷逃企業(yè)所得稅，而且可以將不可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額變換為可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，偷逃增值稅。這種情況造假的手段越來越隱蔽，越來越復(fù)雜。單從原始憑證上看，假購貨發(fā)票、假入庫單、假出庫單、假成本計(jì)算單等一應(yīng)俱全。企業(yè)采取假賬真算的辦法，在假原始憑證的基礎(chǔ)上，依照規(guī)范的核算程序和方法，“按部就班”地進(jìn)行會計(jì)處理，假中有真，魚目混珠，真假難辨。對此類造假行為的查核對檢查人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)要求較高，這樣才能有效的揭露此類造假行為。

（作者單位：湘東區(qū)審計(jì)局）