新準(zhǔn)則下上市公司會(huì)計(jì)報(bào)告滿足會(huì)計(jì)信息需求的改進(jìn)

　　會(huì)計(jì)信息是反映企業(yè)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的可計(jì)量的一種經(jīng)濟(jì)信息，是具有經(jīng)濟(jì)后果的。而會(huì)計(jì)報(bào)告是會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的直接結(jié)果，其最重要規(guī)則就是要充分披露所有重要和重大的會(huì)計(jì)信息，它是上市公司會(huì)計(jì)信息披露的重要環(huán)節(jié)。
　　
　　一、新準(zhǔn)則下上市公司會(huì)計(jì)報(bào)告與會(huì)計(jì)信息需求的關(guān)系
　　
　　(一)新準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)與意義
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第4條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)編制會(huì)計(jì)報(bào)告。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資人、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會(huì)公眾等。”從中可以看出，在新準(zhǔn)則體系中，會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)已明確為受托責(zé)任，那么，作為會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行直接結(jié)果的會(huì)計(jì)報(bào)告，其最重要的規(guī)則就是要充分披露報(bào)告使用人需要的所有重要和重大的會(huì)計(jì)信息，它是上市公司會(huì)計(jì)信息披露的重要環(huán)節(jié)。
　　通過中外會(huì)計(jì)學(xué)者的實(shí)證研究已達(dá)成這樣一個(gè)共識(shí)：弱勢(shì)有效性和半強(qiáng)勢(shì)有效性證券市場(chǎng)合理配置資源功能之實(shí)現(xiàn)，都依賴于上市公司的會(huì)計(jì)信息披露，而公開上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)告正是會(huì)計(jì)信息披露的核心環(huán)節(jié)。迄今為止，我國(guó)仍為弱式有效市場(chǎng)，在此情況下，會(huì)計(jì)報(bào)告的作用就毋庸置疑了。
　　(二)上市公司會(huì)計(jì)報(bào)告與會(huì)計(jì)信息需求的關(guān)系
　　會(huì)計(jì)信息需求是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行的依據(jù)，作為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)重要環(huán)節(jié)的報(bào)告，也是由會(huì)計(jì)信息需求所決定的。會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)就是人們通過會(huì)計(jì)報(bào)告所預(yù)期達(dá)到的一種目的或結(jié)果，是一種主觀性要求的體現(xiàn)。會(huì)計(jì)系統(tǒng)只有通過會(huì)計(jì)報(bào)告，才能科學(xué)地組合與傳遞會(huì)計(jì)信息，會(huì)計(jì)信息才能為使用者所使用，會(huì)計(jì)系統(tǒng)才能體現(xiàn)其存在的價(jià)值。從新準(zhǔn)則來看，將倡導(dǎo)“決策有用論”作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的立足點(diǎn)，是在承認(rèn)會(huì)計(jì)信息應(yīng)為每一類型使用者提供特殊目的的財(cái)務(wù)報(bào)告的同時(shí)，又認(rèn)可具有共性的一般財(cái)務(wù)報(bào)告可以滿足大多數(shù)使用者的需要，應(yīng)該說，上市公司披露的會(huì)計(jì)報(bào)告更多強(qiáng)調(diào)的是共性兼顧個(gè)性。
　　
　　二、 會(huì)計(jì)信息需求的經(jīng)濟(jì)分析
　　
　　會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的基本目標(biāo)就是滿足會(huì)計(jì)信息需求。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)通過與環(huán)境進(jìn)行物質(zhì)、能量和信息交換，不斷對(duì)系統(tǒng)要素的運(yùn)行進(jìn)行控制，最終產(chǎn)生出符合需要的會(huì)計(jì)信息。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的基本準(zhǔn)則中，已明確指出會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者包括投資人、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會(huì)公眾等。他們不僅僅局限于歷史信息，而且更關(guān)注未來信息，如財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)信息、管理部門對(duì)會(huì)計(jì)信息的分析以及其他無法用貨幣化來表達(dá)的會(huì)計(jì)信息等等。
　　從基本準(zhǔn)則列舉來看，上市公司會(huì)計(jì)信息需求主體是龐大的，需求是多元的。對(duì)于投資者來說，其利益是所獲會(huì)計(jì)信息量的增函數(shù)，即獲得的信息越多，對(duì)投資的安全性和營(yíng)利性的保障就越大，投資安排就越合理。然而，投資者獲得的信息是要花成本的，隨信息量的增加成本也將加大，所以所需信息量不可能是無限多的。對(duì)債權(quán)人來說，其獲得的信息越多，那么他的債權(quán)就越有保障，但是信息的獲得難道沒有成本嗎？當(dāng)然不可能！為了債權(quán)的安全，他有可能要承擔(dān)諸如聘請(qǐng)外部審計(jì)人員等的額外費(fèi)用，需要的會(huì)計(jì)信息越多，負(fù)擔(dān)的相應(yīng)成本就會(huì)越大。
　　同理，其他會(huì)計(jì)信息需求者也要面臨在信息增加所帶來的收益與增長(zhǎng)的成本負(fù)擔(dān)之間作出平衡的問題。
　　假設(shè)需求的會(huì)計(jì)信息量為Q，需求者從會(huì)計(jì)信息中獲得的收益為Q的函數(shù)R(Q)，對(duì)信息進(jìn)行加工分析的成本也是Q的函數(shù)C(Q)，則凈收益∏(Q)= R(Q)- C(Q)，且R′(Q)＞0，R“(Q)＜0，C′(Q) ＞0，C”(Q) ＞0。設(shè)最優(yōu)信息需求量為Q*，則Q*滿足R′(Q)= C′(Q) ，如下圖：
　　
　　會(huì)計(jì)信息需求收益、成本與信息量的關(guān)系圖
　　
　　三、 上市公司會(huì)計(jì)報(bào)告的改進(jìn)建議
　　
　　通過前文對(duì)會(huì)計(jì)信息需求方的行為主體、行為特點(diǎn)和行為動(dòng)機(jī)的分析，對(duì)上市公司會(huì)計(jì)報(bào)告的供給提出如下改進(jìn)建議。
　　(一)報(bào)告內(nèi)容方面，應(yīng)增加管理部門的討論與分析
　　目前，我國(guó)僅在上市公司的招股說明書中明確提出披露管理部門的討論與分析，在年度報(bào)告中則以董事會(huì)報(bào)告代之。然而，董事會(huì)報(bào)告缺少對(duì)風(fēng)險(xiǎn)信息的披露，并且往往流于形式，僅側(cè)重于描述性的語言，很多內(nèi)容與財(cái)務(wù)報(bào)表及其附注中反映的又相重合，缺少分析的信息含量，這同時(shí)也就避輕了當(dāng)局披露虛假會(huì)計(jì)信息的成本。
　　從當(dāng)前實(shí)際情況來看，很明顯，企業(yè)因提供虛假會(huì)計(jì)信息而獲得的額外收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于因此而受到的處罰。因此，有必要增加上市公司披露管理層的討論與分析，我們可以借鑒美國(guó)《薩班斯》法對(duì)當(dāng)局披露的明晰性規(guī)定，要求管理當(dāng)局進(jìn)行清晰、簡(jiǎn)明且富有層次性的分析與討論，以此來加大我國(guó)企業(yè)當(dāng)局的披露責(zé)任，特別是CEO與CFO個(gè)人的披露責(zé)任成本。
　　(二)報(bào)告披露時(shí)間方面，應(yīng)縮短報(bào)出期限
　　我國(guó)的報(bào)告要求是：年度報(bào)告要在年度終了后四個(gè)月內(nèi)披露；半年報(bào)要在半年度結(jié)束后兩個(gè)月內(nèi)披露；季度報(bào)告要在季度終了后30天內(nèi)披露。這一披露時(shí)間安排同其他國(guó)家相比有所滯后。美國(guó)年度報(bào)告在年度終了后75天內(nèi)披露；季度報(bào)告在季度終了后40天內(nèi)披露。報(bào)告報(bào)出時(shí)間的滯后不僅導(dǎo)致信息的外泄，而且嚴(yán)重削弱了信息的有用性。當(dāng)有些公司年度報(bào)告尚未出臺(tái)時(shí)，另一些公司已經(jīng)開始對(duì)外披露第一季度報(bào)告了，這就導(dǎo)致信息披露的局面非常混亂，無法高質(zhì)量地滿足信息需求者的要求，因此，對(duì)報(bào)告披露時(shí)間的規(guī)范也勢(shì)在必行。至少年度報(bào)告應(yīng)在第一季度結(jié)束前披露完畢，即年度報(bào)告披露時(shí)間要少于90天；半年報(bào)的披露時(shí)間最好與季度報(bào)告披露時(shí)間劃齊，即在第二季度結(jié)束后30內(nèi)報(bào)出，以保證階段性信息披露的連貫性。
　　(三)報(bào)告披露形式方面，應(yīng)充分利用網(wǎng)絡(luò)化平臺(tái)
　　在我國(guó)，已有相當(dāng)龐大規(guī)模的網(wǎng)民，這些已經(jīng)習(xí)慣于網(wǎng)絡(luò)化信息傳遞的報(bào)表需求者，對(duì)網(wǎng)上會(huì)計(jì)信息披露的強(qiáng)烈要求是不言而喻的。針對(duì)我國(guó)目前信息披露的供求現(xiàn)狀以及網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的發(fā)展，我們應(yīng)該著手建立網(wǎng)絡(luò)化信息披露體系，以解決我國(guó)網(wǎng)上信息披露供需矛盾問題，尤其是網(wǎng)絡(luò)化會(huì)計(jì)信息披露準(zhǔn)則制定問題。
　　 網(wǎng)絡(luò)化會(huì)計(jì)信息披露準(zhǔn)則的制定旨在規(guī)范信息提供者的披露內(nèi)容與形式，保護(hù)信息使用者的合法權(quán)利，為鑒證機(jī)構(gòu)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)提供一個(gè)衡量信息質(zhì)量的基準(zhǔn)，該準(zhǔn)則至少應(yīng)對(duì)披露的內(nèi)容、對(duì)象、方式等方面進(jìn)行規(guī)范。
　　首先，報(bào)告披露的內(nèi)容。應(yīng)至少披露以下幾方面內(nèi)容：第一，披露定期會(huì)計(jì)信息。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，縮短披露報(bào)告的周期具有技術(shù)上的可操作性，可以考慮增加月報(bào)。除傳統(tǒng)上的反映財(cái)務(wù)狀況信息外，借助網(wǎng)絡(luò)技術(shù)還可及時(shí)披露風(fēng)險(xiǎn)狀況和風(fēng)險(xiǎn)管理方面的定量與定性附注信息。第二，披露臨時(shí)會(huì)計(jì)信息。主要是指與平時(shí)決策相關(guān)的日常信息，一般包含及時(shí)發(fā)生的原始信息和由財(cái)務(wù)系統(tǒng)處理生成的及時(shí)會(huì)計(jì)信息；重要事前會(huì)計(jì)信息、重要交易或事項(xiàng)成立或發(fā)生的信息；對(duì)以上基礎(chǔ)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)及交易和事項(xiàng)進(jìn)行說明的信息；適時(shí)預(yù)測(cè)和分析信息；其他信息等。第三，披露特殊目的的會(huì)計(jì)信息。按照不同信息需求者的特殊使用目的，網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下可以對(duì)信息進(jìn)行低成本重組，形成不同的新報(bào)表。如對(duì)于債權(quán)人、二級(jí)市場(chǎng)上投資者、特殊項(xiàng)目投資人等，可以提供更加體現(xiàn)個(gè)性化的報(bào)表。第四，披露非會(huì)計(jì)信息。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)可以在網(wǎng)絡(luò)上披露各種類型的信息，包括非財(cái)務(wù)信息的供給，如員工培訓(xùn)計(jì)劃、企業(yè)文化等信息，也可以提供整個(gè)供應(yīng)鏈的信息，還有企業(yè)與中介機(jī)構(gòu)、監(jiān)管部門、稅務(wù)部門、共商管理部門以及其他職能部門互動(dòng)的信息。
　　其次，報(bào)告披露的對(duì)象。披露的對(duì)象也就是信息的使用者。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，可以針對(duì)不同的信息使用人報(bào)送相關(guān)報(bào)表，提供更具有相關(guān)性的信息。由于披露的對(duì)象不同，其對(duì)信息需求的側(cè)重點(diǎn)也不同。
　　再次，報(bào)告披露的方式。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，可以從上市公司信息數(shù)據(jù)庫(kù)提取相關(guān)信息以供決策，滿足外部信息使用者對(duì)上市公司數(shù)據(jù)信息的查詢和下載及分析使用。上市公司至少要能提供以下兩方面的服務(wù)：第一，能合成簡(jiǎn)化報(bào)表。由于會(huì)計(jì)信息對(duì)于非專業(yè)人員來說，在閱讀與理解上是有一定難度的，因此，建議主表在列出數(shù)據(jù)外給以足夠的文字說明，并在表述上力求簡(jiǎn)單化、通俗化，同時(shí)也要保證信息的充分性與相關(guān)性。第二，將附注信息詳細(xì)化。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，上市公司應(yīng)在附注中詳細(xì)補(bǔ)充披露未被列入主表項(xiàng)目?jī)?nèi)，但對(duì)投資者決策有影響的信息，諸如公司的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、人力資源狀況、公司財(cái)務(wù)情況的補(bǔ)充說明、風(fēng)險(xiǎn)提示等方面信息。這些信息往往更能反映企業(yè)的現(xiàn)狀，詳細(xì)披露有助于增強(qiáng)信息的相關(guān)性和有效性。
　　本文系哈爾濱學(xué)院新世紀(jì)高等教育教學(xué)改革工程項(xiàng)目
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