關(guān)于新所得稅法下企業(yè)稅收籌劃的研究

摘要：由于企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境千差萬別，加之稅收政策和稅收籌劃的主客觀條件時(shí)刻處于變化之中，這就要求在稅收籌劃時(shí)，要根據(jù)企業(yè)具體的實(shí)際情況，制定稅收籌劃方案，并保持相當(dāng)?shù)撵`活性，以便隨著國家稅制、稅法、相關(guān)政策的改變及預(yù)期經(jīng)濟(jì)活動的變化隨時(shí)調(diào)整項(xiàng)目投資，對稅收籌劃方案進(jìn)行重新審查和評估，適時(shí)更新籌劃內(nèi)容，采取措施分散風(fēng)險(xiǎn)，趨利避害，保證稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

關(guān)鍵詞：稅收籌劃；依法納稅；合理避稅；價(jià)值最大化

中圖分類號：F812.42文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ文章編號：１673－29１Ｘ（2008）05－0022－02

一、稅收籌劃的概念和前提條件

稅收籌劃是一門綜合性的學(xué)科，是指納稅人在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，通過對企業(yè)的財(cái)務(wù)活動和經(jīng)營活動作出事先籌劃和安排，合法地減輕甚至免除自身承擔(dān)的或額外的稅收負(fù)擔(dān)，從而實(shí)現(xiàn)稅后利益的最大化。

由于稅收籌劃是以遵守稅法規(guī)定為前提，因此具有合法性。企業(yè)稅收籌劃的前提條件是依法納稅、依法盡其義務(wù)，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則和具體稅種的法規(guī)條例，應(yīng)按時(shí)足額交納稅款。只有在此基礎(chǔ)上，才能進(jìn)行合理避稅，才能視合理避稅為企業(yè)的權(quán)利，才能受到法律的認(rèn)可和保護(hù)。

二、稅收籌劃的本質(zhì)特征

1.稅收籌劃的合法性

稅收籌劃是在符合稅法、不違反稅法的前提下進(jìn)行的，它與避稅、偷稅有本質(zhì)上的差別。避稅是鉆法律的空子，是與道德規(guī)范相違背的；偷稅是既違背道德又違反稅收法律，是政府嚴(yán)加懲處的行為；而稅收籌劃是在稅法允許的范圍內(nèi)，是納稅人對稅法進(jìn)行精心研究和比較后進(jìn)行納稅最優(yōu)方案選擇，既不違法也符合道德規(guī)范，是稅收政策加以引導(dǎo)和鼓勵的。

2.稅收籌劃的前瞻性

稅收籌劃是一種指導(dǎo)性、科學(xué)性、預(yù)見性極強(qiáng)的管理活動，其目的是減少納稅支出，使其意義達(dá)到最大化。納稅人在各種經(jīng)營活動發(fā)生之前，事先對各種方案的稅負(fù)作出預(yù)測，根據(jù)測算結(jié)果確定經(jīng)營行為的選擇、決策。在經(jīng)濟(jì)活動中，納稅義務(wù)通常具有滯后性，這在客觀上提供了納稅前事先作出籌劃的可能性。稅收籌劃是納稅人對經(jīng)營、投資、籌資等經(jīng)營活動的方式、數(shù)量作事先安排和籌劃，它有別于納稅義務(wù)發(fā)生后采取各種辦法少繳稅的偷稅行為。

3.稅收籌劃的時(shí)效性

隨著社會政治、經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展和變化，各種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象變得越來越復(fù)雜，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展變化，作為調(diào)節(jié)納稅人稅收繳納的稅收法律，也在不斷調(diào)整變化和完善中。這就要求稅收籌劃必須立足現(xiàn)實(shí)，準(zhǔn)確把握當(dāng)前稅收法律、法規(guī)和政策所發(fā)生的變化，及時(shí)調(diào)整和更新稅收籌劃方案，以獲取有利的籌劃時(shí)機(jī)和更大的經(jīng)濟(jì)利益。

4.稅收籌劃的綜合性

稅收籌劃是一項(xiàng)系統(tǒng)的全盤工作，在對某稅種進(jìn)行籌劃時(shí)，必須著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的高與低，不能一味為追求某一稅種稅負(fù)最輕而不擇手段。這樣的話，經(jīng)過稅收籌劃，雖然某個(gè)稅種稅負(fù)下降了，但其他稅種可能負(fù)擔(dān)更重了；可能前期稅負(fù)減輕了，但后期稅負(fù)更重了。所以，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)應(yīng)把握全局，綜合衡量，以求整體稅負(fù)最輕、長期稅負(fù)最輕，防止顧此失彼，前輕后重的現(xiàn)象。

5.稅收籌劃的專業(yè)性

隨著經(jīng)濟(jì)的全球化，國際經(jīng)貿(mào)往來日益頻繁以及業(yè)務(wù)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，世界各國的稅收法律也越來越復(fù)雜，單靠納稅人自身進(jìn)行稅收籌劃已經(jīng)顯得力不從心。在這個(gè)大背景下，作為專業(yè)的稅務(wù)代理、稅務(wù)咨詢機(jī)構(gòu)應(yīng)運(yùn)而生。在世界各國尤其是發(fā)達(dá)國家的會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所和稅務(wù)咨詢公司等紛紛開辦和發(fā)展有關(guān)稅務(wù)籌劃的咨詢業(yè)務(wù)，說明稅收籌劃越來越呈現(xiàn)專業(yè)化的特點(diǎn)。

三、企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營活動中的稅收籌劃

1.籌資決策中的稅收籌劃

籌資環(huán)節(jié)的納稅因素不僅會影響企業(yè)的現(xiàn)金流量，而且還會影響到籌資成本，從而給企業(yè)帶來不同的預(yù)期收益。在資本結(jié)構(gòu)的構(gòu)成中，利用留存收益和發(fā)行新股籌資，由于經(jīng)營者和所有者的統(tǒng)一，存在著雙重征稅問題，所以稅負(fù)最重；通過舉債籌資，作為成本的利息可以在稅前沖減企業(yè)利潤，從而減少所得稅，但是這類方式風(fēng)險(xiǎn)較大。按照稅法規(guī)定，通過發(fā)行股票、留用利潤自我累積方式籌集的資金，屬于企業(yè)的所有者權(quán)益，股息支付不能作為企業(yè)費(fèi)用列支，只能在企業(yè)稅后利潤中分配，通過發(fā)行債券、銀行借款、融資租賃等方式籌集的資金，屬于企業(yè)的負(fù)債。負(fù)債產(chǎn)生的利息支出，可以在稅前利潤中扣除。企業(yè)籌資方式不同，會影響到作為稅基的凈利潤，進(jìn)而影響稅負(fù)水平。因此，從稅收籌劃的角度看，在息稅前投資收益率大于負(fù)債成本率的前提下，負(fù)債比率越高，額度越大，其節(jié)稅的效果越明顯。企業(yè)可以通過提高負(fù)債比例獲得更多的收益，提高權(quán)益資本的收益水平，從而使企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值增加，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。當(dāng)然，負(fù)債比率并非越高越好，隨著負(fù)債比率的提高，企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和融資成本會加大。當(dāng)負(fù)債的成本率超過了息稅前的投資收益率時(shí)，負(fù)債反而達(dá)不到節(jié)稅目的。企業(yè)在確定籌資成本時(shí)，應(yīng)將稅收籌劃運(yùn)用于企業(yè)的籌資活動，以確定真正的最佳資本結(jié)構(gòu)。

2.投資決策中的稅收籌劃

（1）投資行業(yè)的選擇

國家對不同的行業(yè)有不同的稅收政策，對某些行業(yè)存在相關(guān)的稅收傾斜，這些稅收傾斜政策構(gòu)成了行業(yè)優(yōu)惠，使得企業(yè)對投資行業(yè)的稅收籌劃具有重要的實(shí)際意義。要進(jìn)行投資行業(yè)的稅收籌劃，就必須了解各行業(yè)的稅收待遇并對其進(jìn)行比較。一般來說，國家給予生產(chǎn)性的行業(yè)以較多的稅收優(yōu)惠，如對于以廢水、廢氣、廢渣等“三廢”物品為原料進(jìn)行生產(chǎn)的內(nèi)資企業(yè)減免征收企業(yè)所得稅；對于進(jìn)行出口業(yè)務(wù)的企業(yè)，實(shí)行“免、抵、退”等稅收優(yōu)惠。對于某些非生產(chǎn)性的行業(yè)，國家也給予了相應(yīng)的稅收支持，如對投資于高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的企業(yè)，除執(zhí)行15％稅率外，還享受自投產(chǎn)年度起免征所得稅兩年的優(yōu)惠；對新辦的獨(dú)立核算的交通運(yùn)輸業(yè)、郵電通信業(yè)的企業(yè)實(shí)行減免征收所得稅的優(yōu)惠。

（2）投資企業(yè)組織形式的選擇

我國稅制為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，擴(kuò)大財(cái)政收入，對不同的企業(yè)組織形式實(shí)行了不同的征稅辦法，這種征稅辦法的差別也為企業(yè)的納稅籌劃提供了生存和發(fā)展空間。2008年1月1日實(shí)行的新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)，如分公司，則需匯總計(jì)入總公司計(jì)算并繳納企業(yè)所得稅。在總、分公司盈虧兩種情況同時(shí)存在情況下，具有抵稅作用，匯總納稅比分開納稅更能節(jié)省稅金，但分支機(jī)構(gòu)若是獨(dú)立法人的子公司， 則不能匯總計(jì)算納稅，所交企業(yè)所得稅將會更多。這意味著總分支機(jī)構(gòu)要合并納稅， 而母子公司則是分別納稅。子公司由于是獨(dú)立的法人主體，獨(dú)立地承擔(dān)納稅義務(wù)，因此，可以享受到公司所在地的稅收優(yōu)惠政策；分公司由于不能被視為獨(dú)立的法人主體，很難享受到公司所在地的稅收優(yōu)惠政策，但作為總公司的一部分，分公司可以和總公司共計(jì)損益，從而在發(fā)生虧損時(shí)部分地抵減總公司的納稅義務(wù)。對于那些初創(chuàng)時(shí)期較長、受外界影響較大、短期無法盈利的行業(yè)，應(yīng)考慮設(shè)置分公司，這樣可以把公司擴(kuò)張的成本或是發(fā)生的虧損用于抵減總公司的利潤，從而減輕稅負(fù)；而對于那些盈利迅速的行業(yè)，則考慮設(shè)置子公司，這樣可以享受稅法中的優(yōu)惠待遇，在優(yōu)惠期內(nèi)的盈利無須納稅。

（3）投資方式的選擇

企業(yè)的投資方式不同，享受到的稅收待遇也就不一樣。在投資方式中，選擇設(shè)備和無形資產(chǎn)投資要優(yōu)于貨幣資金投資方式。因?yàn)樵O(shè)備投資折舊費(fèi)可在稅前扣除，無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)可列支管理費(fèi)在稅前扣除，從而縮小稅基。在投資方式的選擇上，還可以考慮是分期投資或是一次性投資的稅收籌劃。采用分期投資方式可以獲得資金的時(shí)間價(jià)值，而且未到位的資金可通過金融機(jī)構(gòu)或其他途徑來融通解決，其利息支出可以部分地準(zhǔn)許在稅前扣除，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。

3.生產(chǎn)經(jīng)營活動中的稅收籌劃

在會計(jì)核算方面，生產(chǎn)經(jīng)營活動中的稅收籌劃主要是充分利用稅前扣除項(xiàng)目，合理進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃。通過合理增加有效成本費(fèi)用減少利潤來達(dá)到減少所得稅的目的。首先，新企業(yè)所得稅法第8條規(guī)定，“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！毙缕髽I(yè)所得稅法取消了計(jì)稅工資的規(guī)定，這對內(nèi)資企業(yè)是一個(gè)較大的利好，但企業(yè)一定要注意合理性，注意同行的工資水平。否則，稅務(wù)機(jī)關(guān)對不合理支出可進(jìn)行納稅調(diào)整。其次，新企業(yè)所得稅法第47條規(guī)定，“企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。”因此，企業(yè)納稅籌劃一定要注意交易事項(xiàng)必須具有合理商業(yè)目的，并能提供證據(jù)證明。另外，新企業(yè)所得稅法對公益性捐贈扣除放寬的相關(guān)規(guī)定、對關(guān)聯(lián)企業(yè)特別納稅調(diào)整的規(guī)定，企業(yè)都應(yīng)引起注意，以準(zhǔn)確合理地計(jì)算應(yīng)納稅額。

4.利潤分配決策中的稅收籌劃

利潤分配形式一般有現(xiàn)金股利和股票股利兩種。按我國稅法規(guī)定，企業(yè)股東取得現(xiàn)金股利時(shí)，要交納20%的個(gè)人所得稅，而取得股票股利不用繳稅。一般情況下，股東往往為了避稅而要求企業(yè)不發(fā)或少發(fā)現(xiàn)金股利。某些西方國家規(guī)定，當(dāng)企業(yè)留利超過一定限度時(shí)必須納稅，目前我國尚無此項(xiàng)規(guī)定。為此，企業(yè)需要從發(fā)展前景和實(shí)際情況來進(jìn)行籌劃，盡量少支付現(xiàn)金股利，多支付股票股利。公司可以限制股利的支付，用準(zhǔn)備發(fā)放的現(xiàn)金股利回購部分流通在外的普通股，使股價(jià)上漲，股東從股價(jià)上漲中獲得的資本收益來代替現(xiàn)金股利收入。

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